МЕТОДИКИ ПЕРЕОЦЕНКИ ОТЧЕТНОСТИ ПО КОЛЕБАНИЯМ КУРСОВ ТОВАРНЫХ ЦЕН.

 

Влияние инфляции на финансовое состояние предприятия и его отчетность определяют с помощью индексов цен. Существует две основные концепции: а) концепция финансовой природы капитала, предполагающая абстрагирование от предметно-вещностной структуры активов предприятия; при этом отражение активов в учете делается либо по номинальным ценам, либо по ценам, выраженным с помощью общего индекса цен в денежных единицах одинаковой покупательной способности; б) концепция предметно-вещностной природы капитала, ориентирующаяся либо на индивидуальные индексы цен по конкретной номенклатуре продукции и товаров, либо на комбинацию индивидуальных и общего индекса цен.

Обе эти концепции нашли отражение в международном учетном стандарте № 15 в виде двух методик. Первая методика известна как «Методика оценки объектов бухгалтерского учета в денежных единицах одинаковой покупательной способности» (General Price Level Accounting — GPL), вторая — «Методика переоценки объектов бухгалтерского учета в текущую стоимость» (Current Cost Accounting— ССА). В основе первой методики заложена идея Г. Свинея о трактовке капитала как вложенных в фирму денежных средств (доминанта пассива); в основе второй — идея У. Патона, трактующего капитал как совокупность определенных материальных и нематериальных Ценностей (доминанта актива). Разновидностью второй методики можно считать и смешанный подход, когда одновременно используются общий индекс цен и индексы цен по отдельным видам продукции и товаров.

Ключевым моментом в этих методиках является понятие Ревенного дохода (убытка), а также способ его расчета. В частности, невязка между пересчитанным активом и пассивом может распределяться различными способами. Первый способ предполагает рассмотрение полученной величины как дохода (убытка), обусловленного влиянием инфляции, с отнесением его на статью «Нераспределенная прибыль». Второй способ предполагает, что в силу изменения покупательной способности денежной единицы изменились и источники собственных средств, вторые также пересчитываются, чтобы сохранить общую покупательную способность собственного капитала; косвенный доход (убыток), обусловленный влиянием инфляции, в этом случае будет равен разности между пересчитанными активом и пассивом.

МЕТОДИКА GPL.

Эта методика пропагандируется сторонниками концепции финансовой природы капитала, вложенного в тот или иной вид бизнеса. Сторонники этой концепции абстрагируются от предметно-вещностной структуры активов предприятия. Упор делается на общую оценку капитала фирмы в целом с учетом покупательной способности денежной единицы, ее колебаний во времени, характеризующихся изменением индекса среднего уровня цен, или, что одно и то же, общего индекса цен.

Логика этой методики в наиболее простом виде может быть выражена следующим образом. В предприятие вложен капитал, представленный пассивной стороной баланса. Этот капитал на момент вложения средств выражался в денежных единицах определенной покупательной способности. Если по истечении некоторого времени покупательная способность денежной единицы изменилась, а это отражается уровнем общего индекса цен, то капитал должен быть пересчитан в денежные единицы новой покупательной силы. Однако этот пересчет делается не прямо, а косвенно — в основном путем пересчета связанных с пассивными статьями в рамках баланса активных статей.

Таким образом, суть методики состоит в периодическом перерасчете активов и обязательств предприятия с помощью общего индекса цен. Все операции должны отражаться в текущем учете по ценам их совершения, однако в дальнейшем при составлении отчетности данные корректируются. В результате достигается временная упорядоченность — элементы каждой статьи баланса или отчета о финансовых результатах, относящиеся к различным моментам (периодам) времени, выражаются в одних и тех же ценах.

Выше отмечалось, что инфляция как процесс снижения покупательной способности денег по-разному влияет на оценку различных балансовых статей. Поэтому ключевым моментом методики GPL является классификация объектов бухгалтерского учета на монетарные и немонетарные.

Монетарные активы (обязательства) — это учетные объекты, которые либо находятся в форме денег, либо будут оплачены или получены в виде оговоренной суммы денег. Такие объекты в силу своей природы отражаются в учете и отчетности в текущей денежной оценке и не требуют переоценки исходя из долгосрочного изменения покупательной способности денежной единицы. К ним относятся денежные средства в кассе и на расчетном счете, депозиты, финансовые вложения, расчеты с дебиторами и кредиторами.

Немонетарные активы (обязательства) — это учетные объекты, реальная денежная оценка которых меняется с течением времени и изменением цен. В силу своей природы эти объекты должны периодически переоцениваться. К ним относятся основные средства, нематериальные активы, производственные запасы, обязательства перед контрагентами, которые должны быть погашены в дальнейшем предоставлением определенного вида товаров или услуг и т. п.

Очевидно, что инфляция по-разному влияет на эти объекты. Монетарные активы обесцениваются, в результате чего предприятие имеет косвенные потери, напротив, разумный рост кредиторской задолженности приводит к косвенным доходам. Что касается основных средств и товарно-материальных ценностей, то в условиях инфляции налицо противоречие между постоянным ростом их реальной рыночной стоимости и отражением их в учете по неизменным ценам. Это может иметь негативные последствия как в оперативном плане (например, ухудшение условий для получения заемных средств), так и в перспективном плане (использование учетных цен в процессе приватизации может привести к разграблению государственной собственности, использование прибыли без учета инфляции — к снижению экономического потенциала предприятия и даже к его банкротству). Таким образом, учет по себестоимости в условиях инфляции имеет три основных негативных момента: искаженность балансовых оценок статей; временная несопоставимость отчетности; отсутствие правильных ориентиров в управлении собственным капиталом и текущей прибылью.

В переоцененную отчетность монетарные активы (обязательства) включаются по номиналу (или по себестоимости), а немонетарные — в условной оценке, полученной пересчетом первоначальных стоимостей с помощью общего индекса цен.

Методика выполняется на практике в несколько этапов. На первом этапе составляют отчетность в учетных ценах, т. е. с использованием оценок по себестоимости. На втором этапе проводят классификацию всех статей отчетности на монетарные и немонетарные. На третьем этапе немонетарные объекты пересчитывают в текущие цены с помощью общих индексов цен, взятых по годам приобретения активов (возникновения обязательств). Источники собственных средств, за исключением прибыли за отчетный период, также пересчитываются на общий индекс цен. Баланс по активу и пассиву достигается регулированием статьи «Нераспределенная прибыль». На четвертом этапе составляют переоцененную отчетность и рассчитывают прибыль (убыток) от изменения покупательной способности денежной единицы в отчетном периоде. Последний показатель определяют путем пересчета с помощью общего индекса цен монетарных активов и обязательств на начало и конец отчетного периода и последующего их сравнения. Идея такого расчета достаточно проста: в условиях инфляции покупательная способность денежной единицы падает, поэтому, например, увеличение денежных средств в кассе и на расчетном счете является невыгодным и приводит к косвенным потерям.

Это очевидное положение действует тем существеннее, чем длительнее хозяйственный цикл. И наоборот, чем больше он сокращается во времени, тем менее существенны его негативные последствия. Не случайно немецкий бухгалтер Ф. Шмидт (1922 г.) требовал ежедневного составления органического баланса, ибо чем чаще заполняется бланк баланса, тем реальнее представление о монетарных активах, являющихся основой имущественного положения и платежеспособности любой фирмы.

Ключевой элемент информационного обеспечения этой методики — динамика общего индекса цен. Последовательность аналитических процедур такова. Все объекты группируются по годам их приобретения (возникновения). Для каждого года стоимостная оценка объектов пересчитывается с использованием индексов цен текущего года. Таким образом, общая оценка активов в сопоставимых ценах рассчитывается по формуле

                                                        (5)

где Ц_у — оценка всех объектов в денежных единицах одинаковой покупательной способности;

Ц_к — цена объекта, приобретенного в конкретном году;

I_цт — общий индекс цен (текущий);

I_цк — общий индекс цен конкретного года.

 

Итак, стержневое положение методики (GPL) заключается в следующем. Часть общего прироста авансированного капитала складывается под влиянием инфляции, количественно выраженной в общем индексе цен. Она состоит из двух частей. Первая часть количественно выражается в приросте собственного капитала на величину, обеспечивающую сохранение его совокупной покупательной способности. Вторая часть представляет собой инфляционную прибыль (убыток), обусловленную превышением кредиторской задолженности над монетарными активами.

МЕТОДИКА ССА.

При всей заманчивой простоте методика GPL все-таки не удовлетворяла многих практиков и теоретиков. Ориентация на общий индекс цен не вполне правомерна, поскольку в этом случае любое конкретное предприятие подвержено влиянию инфляции лишь в некотором обобщенном смысле. Предприятие не инвестирует свои средства в общую «рыночную корзину», поэтому с практической точки зрения его в гораздо большей степени интересует изменение цен на сырье, материалы, полуфабрикаты, услуги, которыми оно пользуется, а также изменение цен на собственную продукцию. Вследствие этого, считают критики методики GPL, при пересчете отчетности для целей анализа необходимо использовать другие подходы, в частности рыночную текущую стоимость и индивидуальные индексы цен на интересующую предприятие номенклатуру сырья, продукции, товаров, услуг. Именно этот подход и реализован в методике ССА.

Итак, суть данной методики в составлении отчетности, в которой активы представлены в текущей оценке. Основная проблема состоит в достаточной сложности и субъективности формирования текущих оценок балансовых статей. Именно по этому аспекту методика ССА подвергается наибольшей критике.

Известны три основных метода определения текущей стоимости какого-либо объекта: а) по ценам возможной реализации активов; б) по восстановительной стоимости, т. е. текущим затратам на замещение активов; в) по экономически целесообразным затратам. Первые два метода получили большее распространение.

В первом случае речь идет о тех ценах, по которым данные ценности в этот момент могут быть проданы на рынке, во втором — во сколько обойдется замена основных и оборотных средств, если бы их пришлось заменять, т. е. в первом случае речь идет о цене продажи, во втором — о цене покупки. Поскольку покупать почти всегда приходится дороже, то второй вариант приводит к более высокой оценке активов. Для кредиторов предпочтительнее первый вариант, для администрации — второй.

Последовательность счетных процедур аналогична описанной в методике GPL, только вместо общего индекса цен используются индексы цен по конкретной номенклатуре основных средств и оборотных средств. Пересчет источников собственных средств не делается, а все полученное превышение актива над пассивом балансируется статьей «Нераспределенная прибыль».

Итак, стержневое положение этой методики заключается в следующем. Предприятие практически не подвержено влиянию инфляции, поэтому величина собственного капитала не пересчитывается. Весь прирост авансированного капитала обусловлен исключительно изменением цен на активы, которыми владеет предприятие.

 

СМЕШАННЫЙ ПОДХОД.

Эта методика представляет собой разновидность методики ССА, отличаясь от нее способом распределения косвенных доходов (потерь), полученных предприятием в результате инфляции. В смешанном подходе источники собственных средств пересчитываются на общий индекс цен (как в методике GPL), активы — по индивидуальным индексам цен, разность между пересчитанными оценками актива и пассива рассматривается как косвенный доход (убыток) от влияния инфляции и относится на статью «Нераспределенная прибыль».

Итак, стержневое положение данной методики заключается в следующем. Предприятие подвержено влиянию инфляции. Прирост авансированного капитала под влиянием изменения цен состоит из двух частей. Первая часть — прирост собственного капитала на величину, обеспечивающую сохранение его совокупной покупательной способности, рассчитываемый, следовательно, через общий индекс цен. Вторая часть — инфляционная прибыль, обусловленная изменением цен на активы, которыми владеет предприятие, и превышение кредиторской задолженности над монетарными активами.

 ОПЫТ ПРИМЕНЕНИЯ ОПИСАННЫХ МЕТОДИК..

Рассмотренные методики имеют не только теоретическое, но и практическое значение, особенно для стран, в которых инфляция достигла высокого уровня. В частности, в большинстве латиноамериканских стран применяются методика GPL или ее модификации. В Бразилии данная методика стала применяться около сорока лет назад, но лишь в 1964 г. она была включена в национальную систему счетоводства как ее важнейший элемент, позволяющий уменьшить искажающее влияние инфляции.

В ряде стран в методику вносят определенные коррективы. В частности, в той же Бразилии переоценивают только основные средства и вложения на основе публикуемых правительственными органами индексов. При этом амортизационные отчисления делаются исходя уже из скорректированной стоимости основных средств; налогооблагаемая прибыль исчисляется также после проведения корректирования на темп инфляции.

Приверженность латиноамериканских стран методике GPL объясняется несколькими причинами: нехваткой достаточного числа высококвалифицированных бухгалтеров, сравнительной простотой методики, отсутствием необходимой для реализации методики ССА информации об изменении цен по отдельным видам продукции, товаров, услуг и т. д.

Израиль в 80-х годах столкнулся с резким скачком инфляции и также вынужден был внедрить в практику учета методику GPL. Вместе с тем национальными учетными стандартами там не запрещается использовать в годовом отчете в качестве дополнительных аналитических сведений данные по себестоимости.

В европейских странах проблемы инфляции последнюю четверть века практически не существовало. Тем не менее в ряде стран (ФРГ, Нидерланды, Франция и др.) национальные учетные стандарты рекомендуют приводить данные о текущей оценке активов и влиянии изменения цен в виде дополнительной информации в соответствующих аналитических разделах годового отчета.

По схожему сценарию методики переоценки отчетности в условиях инфляции внедрялись в США и Великобритании. Ввиду относительно невысокого для этих стран всплеска инфляции, имевшей место в середине 70-х годов, эти методики были введены в систему национальных учетных стандартов в 1980 г. Однако они постоянно подвергались критике как со стороны выдающихся теоретиков учета (А. Г. Литтлтон, Р. Энтони, Ю. Идзири и др.), так и со стороны бухгалтеров-практиков. После того как в начале 80-х годов темпы инфляции вновь снизились, стандарты, регламентирующие учет и отражение в отчетности влияния инфляции, были отменены (1986 г.).

⇐ Предыдущая123Следующая ⇒

Поделиться: