Экономическая оправданность ⇐ ПредыдущаяСтр 5 из 25Следующая ⇒ Что такое «экономически оправданные» расходы, в Налоговом кодексе не говорится. ФНС попыталась дать формулировку этих расходов. По мнению налоговой службы, «под экономически оправданными расходами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота». Ясности такое определение не внесло. Поэтому налоговики трактуют этот термин всегда в свою пользу. Любые расходы, которые по тем или иным причинам «не понравятся» налоговикам, они будут считать экономически не оправданными. Например, инспекторы считают «экономически не оправданными» расходы по набору персонала (если фирма не взяла на работу сотрудников), расходы, которые возникли в результате перерасхода электроэнергии или превышения норм потребления воды и т. д. Однако и фирмы могут использовать законодательную «брешь» в своих интересах. Так, экономически оправданными затратами можно считать прежде всего те, без которых невозможно выполнение того или иного договора. По гражданскому законодательству при заключении договора стороны должны определить его существенные условия. Как сказано в статье 432 Гражданского кодекса, существенными являются: · условия о предмете договора (например, выполнение какой-либо работы, купля-продажа имущества или сдача его в аренду и т. д.); · условия, которые поименованы в законе как необходимые для договора того или иного вида (например, перечень существенных условий договора страхования приведен в ст. 942 ГК РФ, доверительного управления имуществом – в ст. 1016 ГК РФ и т. д.); · другие условия, которые стороны договора считают для себя существенными. Таким образом, если ваша фирма договорилась оплатить те или иные расходы и это условие является по договору существенным, то они считаются экономически оправданными. Следовательно, данные расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль независимо от того, нравятся они инспектору или нет. Главное – должно соблюдаться любое из двух условий: либо договор, который заключила фирма, связан с получением выручки, либо расходы по договору, в рамках которого оплачиваются те или иные затраты, уменьшают налогооблагаемую прибыль. Пример ЗАО «Актив» ремонтирует помещение производственного офиса по договору со строительной фирмой ООО «Пассив». Существенным условием договора подряда на ремонт офиса является обеспечение «Активом» строительных рабочих трехразовым питанием. В этой ситуации «Актив» может списать расходы на питание рабочих в уменьшение налогооблагаемой прибыли. Если налоговики с этим не согласятся, фирме следует указать, что расходы на ремонт офиса уменьшают облагаемую прибыль (ст. 260 НК РФ). При этом обеспечение рабочих питанием – существенное условие договора подряда. Без оплаты таких расходов фирма не сможет офис отремонтировать. Следовательно, данные расходы являются для нее экономически оправданными. Существенными могут быть и другие условия, которые указаны в договоре. Методы учета Налоговые расходы фирма должна учитывать тем же методом, что и доходы. О том, как применять каждый из этих методов, смотрите раздел «Доходы фирмы» → подраздел «Доходы, облагаемые налогом на прибыль» → ситуацию «Выручка от реализации товаров (работ, услуг)» → пункт «Методы отражения выручки». Таких методов два: · кассовый метод – доход отражают после оплаты покупателем (заказчиком) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных (услуг). Кассовый метод применяется как в отношении раходов, связанных с производством и реализацией, так и внереализационных расходов; · метод начисления – доход отражают после перехода права собственности на товары (результаты работ или услуг) от продавца к покупателю (заказчику). Расходы, связанные с производством и реализацией, отражаются тогда, когда они фактически понесены, а внереализационные – по особым правилам, установленным в статье 272 НК РФ. Расходы, которые не уменьшают прибыль Перечень таких расходов есть в статье 270 Налогового кодекса РФ. К ним, в частности, относят затраты на выплату дивидендов, штрафов и пеней, начисленных за нарушение налогового законодательства, сверхнормативных представительских расходов и т. д. Перечень, предусмотренный статьей 270 Налогового кодекса, не является закрытым. Не уменьшают прибыль фирмы любые расходы, не предусмотренные перечнем, которые экономически не обоснованы или документально не подтверждены. Более подробно об этих расходах смотрите раздел «Расходы фирмы» → подраздел «Неучитываемые расходы». Какие бывают расходы по производству и реализации Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя (п. 1 ст. 253 НК РФ): · расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав); · расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии; · расходы на освоение природных ресурсов; · расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки; · расходы на обязательное и добровольное страхование; · прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией. В пункте 2 статьи 253 Налогового кодекса предусмотрено четыре группы расходов, связанных с производством и реализацией товаров, работ или услуг: · материальные; · на оплату труда; · суммы начисленной амортизации; · прочие. Кроме того, у фирмы могут возникнуть расходы, связанные с продажей прочего имущества (например, материалов, основных средств, нематериальных активов). В какую-либо группу затрат из перечисленных выше их не включают, а учитывают отдельно. Рассмотрим порядок учета затрат по каждой группе в отдельности. Материальные расходы По статье 254 Налогового кодекса в состав материальных расходов включают затраты на приобретение: · материалов и сырья, используемых в производстве товаров (работ, услуг) и на другие производственные нужды; · комплектующих и полуфабрикатов, подвергающихся в дальнейшем обработке; · материалов для упаковки реализуемых товаров (тара); · топлива, воды и энергии всех видов, отопления зданий для производственных нужд; · работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или структурными подразделениями фирмы (например, транспортные расходы); · имущества, не являющегося амортизируемым, то есть стоимость которого меньше 40 000 руб. (до 1 января 2016 года) и 100 000 руб. (после 1 января 2016 г.) или срок полезного использования которого менее одного года (п. 1 ст. 257 НК РФ); · инструментов, производственного инвентаря, лабораторного оборудования, спецодежды, спецобуви и др. Стоимость этого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию. А с 1 января 2015 года фирмы получили право списывать стоимость этого имущества в течение более одного отчетного периода, самостоятельно определив порядок признания соответствующих материальных расходов с учетом срока использования имущества или других экономически обоснованных показателей. Перечень материальных расходов, который содержится в статье 254 Налогового кодекса, не является исчерпывающим. В состав материальных расходов также могут быть включены другие документально подтвержденные затраты, которые непосредственно связаны с процессом производства и реализации. Материальные расходы в основном характерны для производственных фирм. Однако такие затраты могут быть и у торговых организаций, и у фирм, которые выполняют работы или оказывают услуги. Например, к материальным расходам относят затраты на приобретение горюче-смазочных материалов (ГСМ), спецодежды и спецобуви, оплату коммунальных услуг. Чтобы понять, какую сумму материальных расходов можно включить в налоговые затраты фирмы, нужно вначале определить их первоначальную стоимость. По этой стоимости материальные расходы, имеющие вещественную форму (материалы, сырье, ГСМ и др.), приходуют в бухгалтерском учете на счет 10 «Материалы». Стоимость материальных расходов формируют исходя из фактических затрат на их приобретение. Стоимость материальных затрат в виде работ и услуг производственного характера списывают в бухучете на счета по учету расходов (20, 25, 26, 44) сразу же после того как услуга (работа) была вам оказана. Наиболее сложно определить стоимость купленных материально-производственных запасов (МПЗ). Это материалы, сырье, полуфабрикаты, комплектующие изделия, товары. В некоторых ситуациях их стоимость по налоговому и бухгалтерскому учету может различаться. Если такие различия есть, вам придется либо их учитывать в отдельных налоговых регистрах, либо регистры бухгалтерского учета дополнять сведениями, необходимыми для расчета облагаемой прибыли. Что приравнивается к материальным расходам К материальным расходам приравниваются (п. 7 ст. 254 НК РФ): · расходы на рекультивацию земель и иные природоохранные мероприятия; · потери от недостачи (порчи) при хранении и транспортировке материально-производственных запасов, возникшие в связи с уменьшением массы (количества) товара, в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ; · расходы на горно-подготовительные работы при добыче полезных ископаемых, по эксплуатационным вскрышным работам на карьерах и нарезным работам при подземных разработках в пределах горного отвода горнорудных предприятий; · технологические потери при производстве и (или) транспортировке. При этом налогоплательщик для того, чтобы включить их в состав материальных расходов, может самостоятельно определять нормативы образования безвозвратных отходов каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве. Данные нормативы могут быть установлены, в частности: · технологическими картами; · сметами технологического процесса; · иными аналогичными внутренними документами, которые разрабатывают специалисты, контролирующие технологический процесс, и утверждают уполномоченные лица организации (см. письмо Минфина России от 5 июля 2013 г. № 03-03-05/26008). Естественная убыль Естественная убыль товарно-материальных ценностей - это уменьшение массы товара (количественного изменения запаса) при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами, произошедшую в результате естественного изменения биологических или физико-химических свойств товаров. К естественной убыли не относятся: · технологические потери; · потери от брака; · потери товарно-материальных ценностей при их хранении и транспортировке, связанные с нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием технологического оборудования; · потери товарно-материальных ценностей при ремонте или профилактике применяемого для хранения и транспортировки технологического оборудования, при внутрискладских операциях; · аварийные потери. Нормы естественной убыли Норма естественной убыли – это допустимая величина безвозвратных потерь (естественной убыли). При транспортировке норма естественной убыли определяется путем сопоставления массы товара, указанной отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятой получателем. Естественная убыль возможна в процессе как перевозки, так и перегрузки товаров (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25 марта 2009 г. № Ф04-1893/2009(3500-А27-25)). При хранении норма естественной убыли рассчитывается путем сопоставления массы товара по окончании хранения с массой товара, фактически принятой на хранение. Нормы естественной убыли должны быть утверждены в порядке, установленном постановлением правительства РФ от 12 ноября 2002 г. № 814. Согласно этому документу, их утверждают федеральные органы исполнительной власти по соответствующим отраслям с учетом Методических рекомендаций по разработке норм естественной убыли, утвержденных Приказом Минэкономразвития РФ от 31 марта 2003 г. № 95. Например, разработаны нормы естественной убыли: Виды материально-производственных запасов Документ, которым утверждены нормы Где применяются нормы Природные ресурсы и сырье Руды железные, марганцевые, сырье цветных металлов, металлы черные и цветные, шлаки, огнеупоры, асбест, слюда и другие материалы; отдельные виды продукции производственно-технического назначения Приказ Минпромнауки России от 25 февраля 2004 г. № 55. Постановление Госснаба СССР от 19 октября 1989 г. № 64 Перевозки железнодорожным транспортом, автомобильным, морским, а также при смешанном железнодорожно-водном сообщении Химическая продукция: вода аммиачная, сырье горно- химическое, минеральные удобрения, пластмассы, смолы, краски, олифы Приказ Минпромэнерго России и Минтранса России от 11 марта 2008 г. № 93/41 Кожа, целлюлоза, руды и концентраты, удобрения, цемент, составы огнеупорные, шлаки Постановление Госснаба СССР от 27 апреля 1989 г. № 31 Перевозки речным транспортом Химические и минеральные удобрения, краски, кислоты, магнезия Приказ Минпромэнерго России и Минтранса России от 11.03.2008 № 93/41 Продукция коксохимической промышленности Приказ Минпромторга России и Минтранса России от 28 октября 2008 г. № 185/175 Продукция лесохимической промышленности Приказ Минпромторга России и Минтранса России от 28 октября 2008 г. № 185/175 Минеральные удобрения, сжиженные газы, лакокрасочные материалы Приказ Минпромторга России от 8 ноября 2010 г. № 1000 Хранение (слив, налив) Целлюлоза, руды железные, марганцевые и др., цемент, минерально-строительные материалы, химические удобрения Постановление Госснаба СССР от 27 апреля 1989 г. № 32 Морские перевозки, перевозки автомобильным, железнодорожным, речным и морским транспортом Минеральные удобрения, кислоты, магнезия Приказ Минпромэнерго России и Минтранса России от 11 марта 2008 г. № 93/41 Антрациты, каменный и бурый уголь всех марок Постановление Госснаба СССР от 29 марта 1989 г. № 21 Перевозки водным транспортом, погрузка и разгрузка в портах Лесохимическая продукция Приказ Минпромторга России от 1 октября 2008 г. № 173 Хранение свыше одного месяца Древесина и продукты ее переработки Приказ Минпромторга России и Минтранса России от 28 октября 2008 г. № 185/175 Перевозки железнодорожным, морским и речным транспортом Кварцевый песок Постановление Госснаба СССР от 25 ноября 1986 г. № 160 Хранение без тары на открытых площадках в течение двух месяцев Хлопковый шрот Постановление Госснаба СССР от 7 января 1986 г. № 3 Хранение Шрот масличных культур Постановление Госснаба СССР от 7 января 1986 г. № 2 Перевозки автомобильным транспортом Селитра аммиачная, карбамид, сульфат аммония, нитроаммофос, хлористый калий аммофос, нитрофос, азофоска, диаммоний фосфат, диаммофоска, калий хлористый, соль калийная, калимагнезия, сульфат калия, удобрения минеральные твердые гранулированные и другие вещества Приказ Минпромэнерго России и Минтранса России от 11 марта 2008 г. № 93/41 Вода аммиачная, сырье горнохимическое, минеральные удобрения, углерод технический, смолы, краски, олифы Приказ Минпромэнерго России и Минтранса России от 11 марта 2008 г. № 93/41 Перевозки смешанного железнодорожно-водного сообщения Продовольственные товары Зерно, продукты его переработки и семена различных культур при хранении Приказ Минсельхоза России от 14 января 2009 г. № 3 Хранение Зерно Постановление Госснаба СССР от 18 декабря 1987 г. № 152. Приказ Минсельхоза России и Минтранса России от 19 ноября 2007 г. № 569/164 Перевозки в вагонах-зерновозах Комбикорма Приказ Минсельхоза России и Минтранса России от 19 ноября 2007 г. № 569/164 Перевозка различными видами транспорта и в смешанном железнодорожно-водном сообщении Продовольственные товары Приказ Минпромторга России от 1 марта 2013 г. № 252 (с 5 мая 2013 г.) В сфере торговли и общественного питания   Хранение и реализация в розничной сети Рыба сухого искусственного замораживания Приказ Росрыболовства от 31 июля 2009 г. № 676 Хранение на холодильниках с естественной циркуляцией воздуха и на холодильниках с принудительной циркуляцией воздуха Спиртованные соки и морсы Постановление Госснаба СССР от 7 апреля 1989 г. № 24 Железнодорожные перевозки в дубовых бочках Мясо и мясопродукты Приказ Минсельхоза России от 16 августа 2007 г. № 395. Приказ Минпромторга России от 1 марта 2013 г. № 252 Холодильная обработка и хранение на распределительных холодильниках торговли Приказ Минсельхоза России и Минтранса России от 21 ноября 2006 г. № 425/138 Перевозки автомобильным, железнодорожным, водным и воздушным транспортом, междугородные перевозки в авторефрижераторах Свежие картофель, овощи, корнеплоды; зелень свежая, огурцы, томаты, бахчевые, фрукты, грибы Приказ Минсельхоза России от 28 августа 2006 г. № 268 Хранение и реализация в розничной сети Свежие картофель, овощи и плоды Приказ Минпромторга России от 1 марта 2013 г. № 252 Хранение на базах, складах и заготовительных пунктах Свежие мандарины, апельсины, лимоны, грейпфруты, ананасы и бананы Хранение и продажа, дозревание, рефрижерация и фумигация Плоды, овощи и грибы переработанные Хранение и реализация в розничной сети Мясные, молочные, кондитерские товары, бакалея, хлебобулочные изделия, рыба и другие пищевые продукты Перевозка автомобильным транспортом, хранение и отпуск в торговле и общепите Нормы естественной убыли творога и сметаны Хранение на базах и в холодильниках Овощи, картофель, сахарная свекла, капуста, морковь, лук репчатый, арбузы, дыни Приказ Минтранса России и Минсельхоза России от 14 января 2008 г. № 2/3 Перевозка различными видами транспорта Сахар (сырец, песок, рафинад, пудра) Приказ Минсельхоза России от 28 августа 2006 г. № 270. Постановление Госснаба СССР от 26 июня 1981 г. № 59 Хранение на предприятиях сахарной промышленности Непродовольственные товары Лекарственные средства и изделия медицинского назначения Приказ Минздравсоцразвития России от 9 января 2007 г. № 2. Приказ Минздрава России от 20 июля 2001 г. № 284 Хранение в аптеках, учреждениях торговли и здравоохранения Вата, стеклянная аптечная посуда Приказ Минздрава СССР от 26 декабря 1986 г. № 1689 Хранение в аптеках Этиловый спирт Приказ Минсельхоза России от 26 июня 2008 г. № 273 Производство и оборот (за исключением розничной продажи) этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции Приказ Минсельхоза России от 12 декабря 2006 г. № 463 Хранение Приказ Минсельхоза России и Минтранса России от 20 августа 2008 г. № 405/137 Перевозка Товары бытовой химии в металлической, стеклянной, бумажной и пластмассовой таре Приказ Минторга СССР от 24 сентября 1991 г. № 68 Транспортировка, хранение и реализация Зеркала бытовые Приказ Минторга СССР от 28 декабря 1988 г. № 213 Транспортировка, хранение и реализация Электроустановочные изделия, электролампы, электроарматурное и ламповое стекло Приказ Минторга СССР от 2 декабря 1988 г. № 196 Транспортировка, хранение и реализация Фарфоро-фаянсовые изделия, посуда, гончарные товары Приказ Минторга СССР от 4 января 1988 г. № 2 Транспортировка, хранение и реализация Стеклянная тара Приказ Минпромторга России от 1 марта 2013 г. № 252 Потери от боя на складах, базах, предприятиях розничной торговли и общественного питания Письмо Минторга РСФСР от 21 мая 1987 г. № 085 Производство и оборот (за исключением розничной продажи) этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции Прочие вещества и материалы Нефть Приказ Минэнерго России от 13 августа 2009 г. № 365 Хранение Приказ Минэнерго России № 527, Минтранса России № 236 от 1 ноября 2010 г. При перевозке железнодорожным, автомобильным, водным видами транспорта и в смешанном железнодорожно-водном сообщении Нефтепродукты Приказ Минэнерго России № 527, Минтранса России № 236 от 1 ноября 2010 г. При перевозке железнодорожным, автомобильным, водным видами транспорта и в смешанном железнодорожно-водном сообщении Приказ Минэнерго России от 13 августа 2009 г. № 364 Хранение Материалы, используемые в строительстве Постановление Минстроя России от 8 августа 1996 г. № 18-65. Письмо Госстроя России от 3 декабря 1997 г. № ВБ-20-276/12 На всех стадиях строительного процесса Приказ Минторга СССР от 27 ноября 1991 г. № 95. Постановление Госснаба СССР от 8 июня 1987 г. № 78. Постановление Госснаба СССР от 30 декабря 1981 г. № 123 Транспортировка, хранение и реализация На практике при расчете предельной величины потерь при транспортировке норму естественной убыли следует выбирать в зависимости от: · вида транспорта (железнодорожный, водный, автомобильный, смешанный); · от количества перевалок с одного вида транспорта на другой или перегрузок из вагона в вагон, с судна на судно (в этом случае устанавливаются дополнительные нормы естественной убыли); · от времени нахождения товара в пути; · от расстояния перевозки. По определенным видам груза норма естественной убыли выбирается с учетом периода, когда осуществляется перевозка (весенне-летний (с 1 апреля по 30 сентября), осенне-зимний (с 1 октября по 31 марта)). Норма естественной убыли при хранении может зависеть от: · срока хранения; · периода года (осенне-зимний, весенне-летний); · типа и вместимости оборудования для хранения (резервуар, цистерна, бункер, емкость, бочка); · способа хранения (на открытой площадке, на закрытом складе); · климатической зоны (по климатическим зонам территория распределяется непосредственно в документе, которым утверждены нормы естественной убыли). Пример В настоящее время Нормы естественной убыли продовольственных товаров в сфере торговли и общественного питания утверждены Приказом Минпромторга России от 1 марта 2013 г. № 252. Норма естественной убыли колбасы салями при хранении за 30 суток составляет 0,19%. Норма естественной убыли за 45 суток - 0,25%. Товар хранился 35 суток. Средняя норма убыли за последующие 5 суток составит: (0,25 - 0,19) x 5 дн. / 15 дн. = 0,02. Всего за 35 суток норма естественной убыли составит: 0,19 + 0,02 = 0,21. Обратите внимание: если по каким-либо товарным группам нормы естественной убыли не утверждены, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль потери от недостачи или порчи при хранении и транспортировке данных товарно-материальных ценностей к материальным расходам отнести нельзя (см. письма Минфина РФ от 23 мая 2014 г. № 03-03-РЗ/24762, от 27 января 2014 г. № 03 03 06/1/2878). Сверхнормативные потери и потери по продукции, в отношении которой нормы естественной убыли не утверждены, составляют убытки, приравниваемые к внереализационным расходам, при определенных условиях (п. 2 ст. 265 НК РФ): · расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли - в случае отсутствия виновных лиц; · убытки от хищений - в случае, если виновники не установлены (факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.). Приобретение материалов Материалы отражают в бухгалтерском и налоговом учете по фактической себестоимости. Это правило также распространяется на сырье, комплектующие и полуфабрикаты и др. Фактическая себестоимость МПЗ – это сумма всех расходов, связанных с их приобретением. Как в налоговом, так и в бухгалтерском учете себестоимость материалов формируют в зависимости от того, как они были получены. Материалы могут быть: · куплены у поставщиков; · получены в качестве вклада в уставный капитал; · получены безвозмездно; · получены при разборке, демонтаже или ремонте основных средств. Покупка В бухгалтерском и налоговом учете фактическую себестоимость купленных материалов формируют по-разному. Так, некоторые расходы по правилам бухгалтерского учета включают в фактическую себестоимость, а по правилам налогового учета – нет. Вот как учитывают затраты, связанные с покупкой материалов: Вид расходов Учет расходов
	бухгалтерский	налоговый
Суммы, уплаченные продавцу материалов (за исключением НДС, который принимается к вычету)	Включают в их фактическую себестоимость (п. 6 ПБУ 5/01)	То же(ст. 254 НК РФ)
Невозмещаемые налоги, уплаченные в связи с приобретением материалов	Включают в их фактическую себестоимость (п. 6 ПБУ 5/01)	То же (ст. 254 НК РФ)
Расходы на транспортировку материалов до склада фирмы	Включают в их фактическую себестоимость (п. 6 ПБУ 5/01)	То же (ст. 254 НК РФ)
Расходы на доведение материалов до состояния, пригодного к использованию	Включают в их фактическую себестоимость (п. 6 ПБУ 5/01)	То же (ст. 254 НК РФ)
Комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, через которые куплены материалы	Включают в их фактическую себестоимость (п. 6 ПБУ 5/01)	То же (ст. 254 НК РФ)
Суммы, уплаченные за информационные и консультационные услуги, связанные с покупкой материалов	Включают в их фактическую себестоимость (п. 6 ПБУ 5/01)	То же (ст. 254 НК РФ)
Курсовые разницы, увеличивающие затраты покупателя	Называются курсовыми разницами и учитываются в составе прочих расходов (п. 13 ПБУ 3/2006)	Учитывают в составе внереализационных расходов (ст. 265 НК РФ)
Таможенные пошлины, уплаченные при ввозе материалов в Россию	Включают в их фактическую себестоимость (п. 6 ПБУ 5/01)	То же (ст. 254 НК РФ)
Другие затраты, непосредственно связанные с приобретением материалов	Включают в их фактическую себестоимость (п. 6 ПБУ 5/01)	То же (ст. 254 НК РФ)

Обратите внимание: если те или иные расходы (например, транспортные услуги по доставке) связаны с приобретением нескольких видов материалов, то их включают в фактическую себестоимость ценностей пропорционально их покупной цене.

Пример

ЗАО «Актив» приобрело две партии материалов для производства готовой продукции. Покупная стоимость материалов составила 800 000 руб. (без НДС), в том числе:

· стоимость первой партии – 500 000 руб.;

· стоимость второй партии – 300 000 руб.

Транспортные услуги, связанные с покупкой материалов, составили 18 000 руб. (без НДС).

Сумма транспортных услуг, которая относится к первой партии материалов, составит:

500 000 : 800 000 × 18 000 = 11 250 руб.

Сумма транспортных услуг, которая относится ко второй партии материалов, составит:

300 000 : 800 000 × 18 000 = 6750 руб.

Себестоимость первой партии составит:

500 000 + 11 250 = 511 250 руб.

Себестоимость второй партии составит:

300 000 + 6750 = 306 750 руб.

По правилам налогового учета в фактическую себестоимость материалов не включают:

· проценты по кредиту, полученному на покупку материалов.

Подробнее об учете таких расходов смотрите раздел «Расходы фирмы» → подраздел «Внереализационные расходы» → ситуацию «Расходы на уплату процентов по долговым обязательствам»;

· информационные и консультационные услуги, связанные с покупкой материалов, если налоговой учетной политикой фирмы предусмотрен их учет в составе прочих расходов.

Подробнее об этом смотрите раздел «Расходы фирмы» → подраздел «Расходы по производству и реализации» → ситуацию «Прочие расходы».

Вклад в уставный капитал

Материалы, полученные в качестве вклада в уставный капитал, отражают в бухгалтерском и налоговом учете по-разному. В бухгалтерском учете их оприходуют по стоимости, согласованной между акционерами (участниками) фирмы (п. 8 ПБУ 5/01).

Если ваша фирма – акционерное общество, то цену материалов, которую устанавливают акционеры, должен подтвердить независимый оценщик (п. 3 ст. 34 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»).

В обществе с ограниченной ответственностью независимого оценщика привлекают для определения стоимости материалов, если размер вклада превышает 20 000 рублей (п. 2 ст. 15 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»).

В налоговом учете такие материалы отражают исходя из их налоговой первоначальной стоимости, определенной по данным передающей стороны. Эту стоимость определяют на дату перехода права собственности на это имущество (ст. 277 НК РФ).

Данные налогового учета передающей стороны фирма, получившая имущество, должна подтвердить документами. В противном случае первоначальная стоимость материалов считается нулевой.

Пример

ЗАО «Актив» передало ООО «Пассив» партию материалов в качестве вклада в уставный капитал. По договоренности сторон вклад оценен в 100 000 руб. По данным налогового учета «Актива», фактическая налоговая себестоимость материалов составляет 75 000 руб.

Стоимость материалов будет отражена «Пассивом»:

· в бухгалтерском учете – в сумме 100 000 руб.;

· в налоговом учете – в сумме 75 000 руб.

Поступление безвозмездно

Если ваша фирма получила материалы безвозмездно, определите их фактическую себестоимость исходя из рыночной цены на них. Это правило действует как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Однако в налоговом учете стоимость таких материалов не может быть меньше расходов на их производство или покупку (первоначальной стоимости) по данным передающей стороны (п. 8 ст. 250 НК РФ).

Если первоначальная стоимость материалов больше, чем их рыночная цена, то в налоговом учете их отражают по первоначальной, а в бухгалтерском – по рыночной стоимости.

Пример

ЗАО «Актив» безвозмездно получило материалы от некоммерческой организации «Фонд Прогресс».

Рыночная стоимость материалов – 472 000 руб.

По данным налогового учета «Фонда Прогресс», первоначальная стоимость материалов – 500 000 руб.

«Актив» должен отразить стоимость материалов:

· в бухгалтерском учете – в сумме 472 000 руб.;

· в налоговом учете – в сумме 500 000 руб.

Со стоимости безвозмездно полученных материалов, по которой они отражены в налоговом учете, нужно заплатить налог на прибыль. Исключение из этого правила предусмотрено для материалов, полученных:

· от другой организации, если ее доля в уставном капитале вашей фирмы превышает 50 процентов;

· от другой организации, если доля вашей фирмы в ее уставном капитале превышает 50 процентов;

· от частного лица, если его доля в уставном капитале вашей фирмы превышает 50 процентов.

При этом они не должны быть переданы третьим лицам в течение одного года с момента их получения. В противном случае вам придется заплатить налог в общем порядке.

Получение при разборке, демонтаже или ремонте основных средств

Полученные таким образом материалы можно в дальнейшем продать или использовать в производстве. Их рыночную стоимость при оприходовании учитывают в составе внереализационных доходов, а при списании – в составе расходов.

Пример

В марте ООО «Парус» демонтировало старое оборудование. Рыночная стоимость оставшихся запчастей составила 20 000 руб. В августе они были переданы в производство.

В бухгалтерском учете эти операции отражены так:

в марте

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 91-1

– 20 000 руб. – оприходованы запчасти, оставшиеся после демонтажа;

в августе

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 10

– 20 000 руб. – запчасти переданы в производство.

В налоговом учете «Паруса» на сумму 20 000 руб. в марте был признан доход, а в августе – расход.

Расходы на оплату труда

Расходы, связанные с оплатой труда производственного персонала, уменьшают облагаемую прибыль фирмы. Если фирма определяет доходы и расходы по кассовому методу, то прибыль уменьшают после того, как те или иные выплаты будут выданы работникам. Если фирма определяет доходы и расходы по методу начисления, то прибыль уменьшают после того, как выплаты будут начислены.

Перечень расходов на оплату труда есть в статье 255 Налогового кодекса. К таким расходам, в частности, относят:

· зарплату, начисленную персоналу фирмы;

· премии за результаты работы;

· доплаты, связанные с режимом работы и условиями труда (за работу в ночное время, в многосменном режиме, за совмещение профессий и т. д.);

· расходы на приобретение (изготовление) фирменной одежды;

· расходы на оплату труда за время вынужденного прогула;

· компенсации за неиспользованный отпуск;

· средний заработок, сохраняемый за сотрудником в случаях, предусмотренных трудовым законодательством;

· начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией фирмы, а также сокращением ее штата;

· единовременные вознаграждения за выслугу лет;

· районные коэффициенты и надбавки за работу в тяжелых климатических условиях;

· расходы на оплату труда сотрудников, не состоящих в штате фирмы, за выполнение работ по гражданско-правовым договорам (например, подряда или поручения);

· платежи по договорам обязательного и добровольного страхования сотрудников;

· расходы на формирование резерва на предстоящую оплату отпусков и выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и другие.

Рассмотрим эти расходы подробнее.

Заработная плата

Фирмы могут устанавливать такие системы оплаты труда своих работников:

· повременная (тарифная) (оплачивают время, которое работник фактически отработал);

· сдельная (оплачивают количество продукции, которое работник изготовил);

· аккордная (ее применяют при оплате труда бригады работников);

· бестарифная (труд оплачивают исходя из трудового вклада конкретного работника в деятельность организации);

· система плавающих окладов (труд оплачивают исходя из суммы денежных средств, которую организация может направить на выплату заработной платы);

· система выплат на комиссионной основе (размер оплаты труда устанавливают в процентах от выручки, полученной организацией).

Системы оплаты труда фирма устанавливает самостоятельно. Установленные системы оплаты труда фиксируют в коллективном договоре, Положении об оплате труда или трудовых договорах с конкретными работниками.

Доплаты за особые условия труда

Если условия труда, в которых работает сотрудник, отклоняются от нормальных, необходимо начислить доплату к его основной заработной плате. Сумма доплаты уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Доплату начисляют за работы:

· в сверхурочное время;

· в ночное время;

· в вечернее и ночное время, при многосменном режиме работы;

· в праздничные и выходные дни;

· при совмещении профессий или замещении временно отсутствующих работников.

Доплаты до фактического заработка при болезни

В соответствии со статьей 183 Трудового кодекса размеры пособий по временной нетрудоспособности и условия их выплаты устанавливаются федеральным законом.

Первые три дня болезни сотрудника оплачивает фирма. Остальные дни оплачивают за счет средств Фонда социального страхования. Величина пособия зависит от среднего заработка и страхового стажа.

Размер среднего заработка, исходя из которого исчисляют пособия по болезни, по беременности и родам и ежемесячное пособие по уходу за ребенком, не должен превышать за календарный год предельную величину базы для начисления страховых взносов в Фонд социального страхования. Она установлена в соответствии с Законом № 212-ФЗ (ч. 3.2 ст. 14 Закона № 255-ФЗ).

Обратите внимание: Предельная величина базы для начисления страховых взносов, которая также используется при расчете пособий по болезни, по беременности и родам и ежемесячного пособия по уходу за ребенком, в 2012 году составляла 512 000 рублей, в 2013 году - 568 000 рублей, в 2014 году - 624 000 рублей (п. п. 4 и 5 ст. 8 Закона № 212-ФЗ).

Однако это вовсе не означает, что работнику нельзя выплачивать больше. Фирма может доплачивать разницу между предельной и фактической величиной пособия за счет собственных средств. Эту разницу Минфин РФ позволяет учитывать в расходах, если повышенная оплата больничного установлена коллективным или трудовыми договорами на основании пункта 25 части 2 статьи 255 НК РФ (см. письма от 27 декабря 2012 г. № 03-03-06/1/723, от 08 декабря 2010 г. № 03-03-06/2/209, 28 апреля 2010 г. № 03-03-06/1/306, от 1 апреля 2010 г. № 03-03-06/1/212, от 22 марта 2010 г. № 03-03-06/1/158 и от 14 сентября 2009 г. № 03-03-06/2/169).

Пример

Работник АО «Актив» Сидоров болел с 17 по 21 января 2016 г. (5 календарных дней). Его доход, учитываемый для начисления пособия, составил за 2014 год 650 000 руб., за 2015 год – 670 000 руб. Страховой стаж превысил 10 лет. В соответствии с трудовым договором фирма выплачивает пособия по временной нетрудоспособности, исходя из фактического заработка работника.

Сумма больничного, рассчитанная из фактического заработка работника, составила (650 000 руб. + 680 000 руб.) : 730 дн. х 5 дн. = 9109,59 руб.

Предельная величина базы для начисления страховых взносов, которая также используется при расчете пособий по болезни, за 2014 год составляет 624 000 рубля, за 2015 год - 670 000 рублей.

С учетом этого ограничения сумма пособия к выплате равна (624 000 руб. + 670 000 руб.) : 730 дн. х 5 дн. = 8863,01 руб. (именно из нее ФСС РФ возместит «Активу» пособие за два календарных дня (5–3)).

Разницу (доплату до фактического заработка) в размере 246,58 руб. (6849,32 – 6678,08) в день «Актив» выплатит за счет собственных средств.

Оплата труда за работу во вредных и тяжелых условиях

Труд сотрудников, работающих во вредных или тяжелых условиях, оплачивают в повышенных размерах. Минимальный размер доплаты установлен статьей 147 Трудового кодекса: не менее 4 процента тарифной ставки (оклада), установленной для различных видов работ с нормальными условиями труда. Конкретные размеры повышения оплаты труда устанавливаются работодателем в коллективном договоре, трудовом договоре с учетом мнения представительного органа работников.

Для того чтобы определить, относятся ли условия труда к вредным или тяжелым, необходимо провести специальную оценку условий труда.

Ей посвящен Федеральный закон от 28 декабря 2013 года № 426-ФЗ. В соответствии с этим законом введены дифференцированные дополнительные тарифы страховых взносов в Пенсионный фонд для фирм, чьи работники заняты во вредных и тяжелых условиях труда, признанных таковыми по результатам специальной оценки труда.

К работе во вредных или тяжелых условиях (по отдельным видам работ) не допускают:

· работников, не достигших 18 лет;

· женщин.

Список работ с вредными или тяжелыми условиями, на которых запрещен труд работников, не достигших 18 лет, утвержден постановлением Правительства РФ от 25 февраля 2000 г. № 163.

Список работ с вредными или тяжелыми условиями, на которых запрещен труд женщин, утвержден постановлением Правительства РФ от 25 февраля 2000 г. № 162.

Оплата труда за работу в тяжелых климатических условиях

Если ваша фирма расположена в местности с тяжелыми климатическими условиями, вы обязаны выплачивать работникам заработную плату в повышенном размере.

Сумму заработка таких работников увеличивают на районный коэффициент и полностью учитывают при налогообложении прибыли.

К местностям с тяжелыми климатическими условиями относят:

· районы Крайнего Севера;

· местности, приравненные к районам Крайнего Севера;

· высокогорные, пустынные и безводные местности.

Заработную плату сотрудников, работающих в указанных местностях (включая премии, выплата которых предусмотрена Положением о премировании организации, а также вознаграждения за выслугу лет), увеличивают на районный коэффициент.

В каждой местности установлены свои районные коэффициенты по отраслям - производственным, непроизводственным, обслуживающим.

Размеры районных коэффициентов в производственных отраслях определены в совместных Постановлениях Госкомтруда СССР и Секретариата ВЦСПС от 27 июля 1959 г. № 527/13, от 31 марта 1960 г. № 453/9, 458/9, 470/9, 476/9, от 18 июня 1960 г. № 815/17, от 7 сентября 1960 г. № 1089/23, от 7 октября 1960 г. № 1166/26, от 8 октября 1960 г. № 1167/26, от 3 ноября 1960 г. № 1251/28, от 22 ноября 1960 г. № 1296/30, от 29 ноября 1960 г. № 1310/29, от 23 сентября 1969 г. № 379/23, от 28 февраля 1974 г. № 46/7, от 2 июля 1987 г. № 403/20-155, от 17 октября 1988 г. № 546/25-5, от 29 июня 1990 г. № 258/10-64, а также в Постановлении Совета Министров СССР от 23 сентября 1988 г. № 1114, Указе Президента РФ от 16 сентября 1992 г. № 1085, Постановлениях Правительства РФ от 27 мая 1992 г. № 348, от 16 июля 1992 г. № 494, от 12 ноября 1992 г. № 868, от 25 февраля 1994 г. № 155, Приказе ГКЧС от 20 апреля 1993 г. № 150 и некоторых других нормативных правовых актах и установлены в диапазоне от 1,15 до 2,0.

Районные коэффициенты к заработной плате работников просвещения, здравоохранения, жилищно-коммунального хозяйства, торговли и общественного питания и других отраслей народного хозяйства, непосредственно обслуживающих население, утверждены совместным Постановлением Госкомтруда СССР и Президиума ВЦСПС от 4 сентября 1964 г. № 380/П-18.

Сведения о размерах районных коэффициентов для работников непроизводственных отраслей содержатся в информационном письме Департамента по вопросам пенсионного обеспечения Минтруда России от 9 июня 2003 г. № 1199-16, Департамента доходов населения и уровня жизни Минтруда России от 19 мая 2003 г. № 670-9, Пенсионного фонда РФ от 9 июня 2003 г. № 25-23/5995. При этом самый высокий коэффициент - 2,0 - применяется на островах Северного Ледовитого океана и его морей (за исключением островов Белого моря и острова Диксон), в некоторых местностях Республики Саха (Якутия), определенных районах Сахалинской области, на территории Чукотского автономного округа и в некоторых других районах. Самый низкий районный коэффициент - 1,15 - применяется в Республике Карелия, за исключением отдельных районов, где он установлен в более высоком размере.

Пример

ООО «Северное сияние» находится в Мурманской области. Районный коэффициент в местности, где расположена фирма, – 1,7.

Заработок работника организации Иванова за февраль составил 16 000 руб.

В соответствии с Положением о премировании, принятым в фирме, Иванову полагается премия – 1000 руб.

Заработная плата Иванова в феврале с учетом районного коэффициента составит:

(16 000 руб. + 1000 руб.) × 1,7 = 28 900 руб.

В ряде регионов могут действовать более высокие коэффициенты, установленные местными властями. Надбавки, рассчитанные с учетом таких коэффициентов, также в полном размере относят на расходы по оплате труда (см., например, решение Верховного Суда РФ от 28 августа 2002 года № ГКПИ02-715.

Надбавки

Многие фирмы помимо заработной платы выплачивают работникам различные надбавки. Надбавки бывают:

· выплачиваемые по инициативе организации работодателя (например, за выслугу лет);

· установленные законодательно, которые работодатель должен выплачивать в обязательном порядке (например, за работу вахтовым методом или в условиях Крайнего Севера);

· установленные самим работодателем за особые условия труда (например, за подвижной или разъездной характер работы).

Суммы надбавок, установленных законодательно или предусмотренных трудовым и коллективным договором с работником, уменьшают налогооблагаемую прибыль фирмы. Их размер законодательство не ограничивает.

Суммы надбавок (кроме надбавок за вахтовый метод работы) облагают НДФЛ, страховыми взносами во внебюджетные фонды и взносами «по травме» в общеустановленном порядке. «Вахтовые» надбавки освобождают от налогообложения в размере, установленном фирмой (письмо Минфина РФ от 30 июня 2011 г. № 03-03-06/1/384).

Оплата вынужденного прогула

Фирма должна оплатить только вынужденные прогулы работников. Прогулы по вине работника не оплачивают. Вынужденным прогулом считают время, в течение которого работник по вине организации-работодателя не мог выполнять свои трудовые обязанности.

Такая ситуация может быть, если работник был уволен незаконно или фирма вовремя не выдала трудовую книжку уволенному работнику.

Если суд или комиссия по трудовым спорам признает увольнение работника незаконным, ему должен быть выплачен средний заработок за все время вынужденного прогула. Сумма оплаты вынужденного прогула уменьшает облагаемую прибыль.

Если фирма-работодатель не выдала работнику трудовую книжку в день увольнения, и это помешало ему устроиться на новую работу, то время с момента увольнения до дня фактической выдачи книжки также считают вынужденным прогулом.

Премии

Премия – это доплата стимулирующего или поощрительного характера к основному заработку работника.

Чтобы премии учитывались при налогообложении, они должны быть предусмотрены в трудовом или коллективном договоре с сотрудниками. Например, в трудовом договоре может быть предусмотрено, что по итогам работы за месяц сотруднику полагается премия в размере 30 процентов оклада. В этом случае сумма премии уменьшает прибыль.

Помимо прямого указания на выплаты, полагающиеся сотруднику, в трудовом (коллективном) договоре могут быть ссылки на внутренние документы фирмы, которые регламентируют оплату труда (например, Положение о премировании, Положение о надбавке за выслугу лет и т. д.). В такой ситуации сумма премии также уменьшает облагаемую прибыль.

Премирование может быть двух видов:

1. Премирование стимулирующего характера, которое предусмотрено системой оплаты труда.

Согласно статье 144 Трудового кодекса, работодатель имеет право устанавливать различные системы премирования, стимулирующих доплат и надбавок с учетом мнения представительного органа работников. Эти системы можно установить также коллективным договором.

При этом принятая в фирме премиальная система оплаты труда должна предусматривать выплату премий определенному кругу лиц на основании заранее установленных конкретных показателей и условий премирования. Если эти требования соблюдаются, то сумма премии уменьшает облагаемую прибыль фирмы.

2. Премирование (поощрение) отличившихся работников вне систем оплаты труда. Согласно статье 191 Трудового кодекса, работодатель может поощрять работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности.

Работникам могут выплачиваться разовые премии за повышение производительности труда, за безупречное исполнение трудовых обязанностей, за улучшение качества продукции и т. д.

Если выплата премий за те или иные показатели предусмотрена Правилами внутреннего трудового распорядка, Положением о премировании, коллективным или трудовым договором, то сумма премии уменьшает облагаемую прибыль.

Если нет, сумму премии при налогообложении прибыли не учитывают.

Компенсация за неиспользованный отпуск

Компенсацию за неиспользованный отпуск выплачивают при увольнении работника. Ее начисляют за все неиспользованные отпуска.

Компенсацию за неиспользованный отпуск работодатель обязан выплатить работнику в день увольнения. Право на получение компенсации за неиспользованный отпуск не зависит от причины увольнения работника. Компенсацию не выплачивают, если работник не отработал те дни, за которые ему должен быть предоставлен отпуск.

Обратите внимание: с 1 января 2010 г. на компенсацию за неиспользованный отпуск необходимо начислять страховые взносы в ПФР, ФСС, ФФОМС (пп. «д» п. 1 ст. 9 Федерального закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ).

Сумму компенсации рассчитывают исходя из того, что полный отпуск полагается работнику, отработавшему полный рабочий год. Если рабочий год полностью не отработан, то дни отпуска, за которые должна быть выплачена компенсация, рассчитывают пропорционально отработанным месяцам.

При этом излишки дней, которые составляют менее половины месяца, исключают из подсчета, а излишки, составляющие половину месяца и более, округляют до полного месяца (Правила об очередных и дополнительных отпусках, утвержденные НКТ СССР 30 апреля 1930 г., в редакции последующих изменений и дополнений).

Пример

Сотрудник ООО «Пассив» Петров работал с января по август текущего года. 12 августа он был уволен. В данном случае учитывают только семь месяцев (январь – июль), отработанных Петровым. Август не учитывают, так как в нем отработано меньше половины рабочего времени.

Петров имеет право на ежегодный оплачиваемый отпуск – 28 календарных дней.

Количество дней неиспользованного отпуска, за которые должна быть выплачена компенсация, составит:

28 дн. : 12 мес. × 7 мес. = 16,33 дн.

Выплаты увольняемым работникам

Работники могут быть уволены в связи с сокращением численности или штата фирмы. Решение об увольнении работников по этим причинам должно быть согласовано с профсоюзом (если профсоюз создан в организации).

О предстоящем увольнении работников следует предупредить персонально не позднее чем за два месяца до увольнения.

Работникам, которые увольняются в связи с сокращением численности или штата, помимо заработной платы за дни, отработанные в месяце увольнения, и компенсации за неиспользованный отпуск выплачивают:

· выходное пособие в размере среднего месячного заработка;

· среднюю заработную плату за период трудоустройства, но не свыше двух месяцев со дня увольнения (с зачетом выходного пособия).

В исключительных случаях (по решению органа службы занятости) средний месячный заработок сохраняется за уволенным работником в течение третьего месяца со дня увольнения. Это возможно, если в двухнедельный срок после увольнения работник обратился в службу занятости и не был трудоустроен (ст. 178 ТК РФ).

Указанные выплаты уменьшают налогооблагаемую прибыль фирмы.

Согласно новой редакции пункта 9 статьи 255 Налогового кодекса, с 1 января 2015 года все выплаты увольняемым работникам включаются в состав расходов. В частности, помимо уже названных выплат, в состав расходов можно включить и выходные пособия (включая пособия, выплачиваемые при увольнении по соглашению сторон), предусмотренные трудовыми договорами или отдельными соглашениями с работником, коллективными договорами, и локальными нормативными актами.

Выплаты при увольнении по соглашению сторон

До недавнего времени ФНС не признавала за налогоплательщиком права учесть в расходах выплаты сотрудникам при увольнении по соглашению сторон. Так, в своем письме от 28 июля 2014 № ГД-4-3/14565@ ФНС России указывала, что для отнесения выплат, производимых в пользу работника, в состав расходов для целей налогообложения прибыли необходимо как формальное, так и фактическое соответствие таких выплат требованиям Налогового кодекса. Одновременно должны выполняться два условия. Первое – эти выплаты должны быть отражены в коллективном и (или) трудовом договоре либо в допсоглашениях к ним с обязательным указанием, что такие соглашения являются неотъемлемой частью коллективного или трудового договора (формальное соответствие). Второе – выплаты должны носить производственный характер, они должны быть связаны с режимом работы и условиями труда (фактическое соответствие).

Однако с 1 января 2015 года эти разъяснения утратили свою актуальность. Теперь в статье 255 Налогового кодекса прямо указано, что все выходные пособия, предусмотренные трудовыми договорами или отдельными соглашениями с работником, в том числе соглашениями о расторжении трудового договора, коллективными договорами, и локальными нормативными актами.

Единовременное вознаграждение за выслугу лет

Вознаграждение за выслугу лет начисляют работникам, которые проработали на фирме долгое время. Как правило, вознаграждение выплачивают в процентах от заработка (оклада) работника, полученного за год. Сумма вознаграждения уменьшает облагаемую прибыль. Правда, при условии, что порядок, размер и условия его выплаты предусмотрены трудовыми и (или) коллективными договорами, а также локальными нормативными актами, например, Положением об оплате труда (см., например, Письмо ФНС России от 11 августа 2014 г. № ГД-4-3/15717@).

Вознаграждение могут выплачивать, к примеру, в следующих размерах:

Стаж работы	Надбавка, в % от оклада за год
От 3 до 6 лет	5
От 6 до 8 лет	10
Свыше 8 лет	20

Пример

Продавец Караваева работает в ООО «Пассив» 9 лет.

В соответствии с трудовым договором Караваевой полагается надбавка за выслугу лет в размере 20% от годового оклада. Месячный оклад Караваевой – 15 000 руб.

Единовременная надбавка за выслугу лет Караваевой составит:

15 000 руб. × 12 мес. × 20% = 36 000 руб.

Единовременные выплаты работникам к отпуску

Единовременные выплаты к ежегодному отпуску работника учитывают в расходах при условии, что они предусмотрены трудовым (коллективным) договором и связаны с выполнением работником его трудовых обязанностей (письмо Минфина России от 2 сентября 2014 года № 03-03-06/1/43912).

Любые затраты налогоплательщика, если они экономически обоснованы, подтверждены оправдательными документами и произведены для осуществления деятельности, направленной на получения дохода, признаются расходами в целях налогообложения прибыли. Исключение составляют те из них, которые перечислены в статье 270 Налогового кодекса. В частности, это суммы начисленных дивидендов, взносы в уставный (складочный капитал), штрафные санкции и проценты, перечисляемые в бюджет, взносы на добровольное страхование и негосударственное пенсионное обеспечение, а также суммы материальной помощи работникам (п. 1 ст. 252 НК РФ).

В расходы на оплату труда организация вправе включать любые начисления работникам в денежной или натуральной формах, которые предусмотрены нормами законодательства, трудовыми или коллективными договорами (ст. 255 НК РФ). По мнению Минфина, речь здесь идет о начислениях, которые связаны с выполнением работником его трудовой функции и порядок выплаты которых:

· предусмотрен трудовым (коллективным) договором;

· зависит от размера заработной платы работника (например, поощрительная премия в процентах от должностного оклада);

· зависит от соблюдения работником трудовой дисциплины.

Только такие выплаты к ежегодному отпуску можно считать элементом системы оплаты труда и учитывать в расходах в целях налогообложения.

В то же время суммы материальной помощи, выплачиваемые по другим основаниям, и не связанные с выполнением работником его трудовых обязанностей (например, материальная помощь при рождении ребенка или смерти члена семьи) в налоговых расходах (расходах на оплату труда) учесть нельзя (п. 23 ст. 270 НК РФ).

Поэтому единовременные выплаты к отпускам работников, связанные с выполнением ими трудовой функции, материальной помощью по смыслу статьи 270 Налогового кодекса не являются. Следовательно, их можно учесть в расходах при расчете налога на прибыль.

Выплаты по гражданско-правовым договорам

Фирма может оплачивать работу сотрудников не только по трудовому, но и по гражданско-правовому договору. К гражданско-правовым договорам относят:

· договоры подряда;

· договоры возмездного оказания услуг;

· договоры поручения;

· агентские договоры;

· авторские договоры.

Если работа по такому договору связана с производственной деятельностью фирмы, то выплаты по нему уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Гражданско-правовой договор заключают в соответствии с требованиями гражданского, а не трудового законодательства.

Такой договор может быть заключен:

· с сотрудником фирмы;

· с лицом, не состоящим с фирмой в трудовых отношениях.

Если гражданско-правовой договор заключен с сотрудником фирмы, то работу по этому договору он должен выполнять в нерабочее время. Иначе такой труд будет считаться работой по совместительству. При этом по трудовому и гражданско-правовому договорам сотрудник должен выполнять различную работу.

Пример

В ООО «Пассив» Иванов работает по трудовому договору сторожем.

«Пассив» заключил с Ивановым договор подряда. Согласно договору, Иванов должен убрать складские помещения организации. При этом трудовой договор с ним «Пассив» не расторгает.

По гражданско-правовому договору оплачивают только результат работы. В договоре указывают:

· работы (услуги), которые должны быть выполнены;

· порядок оплаты результатов работы;

· даты начала и окончания работ;

· порядок сдачи-приемки работ;

· требования к качеству работ;

· ответственность сторон за нарушение условий договора.

Факт выполнения работ (оказания услуг) подтверждают актом их приемки-сдачи.

Форма акта приемки-сдачи работ (услуг) по гражданско-правовому договору законодательством не установлена. Поэтому фирма должна разработать ее самостоятельно и утвердить в учетной политике.

Выплаты по договорам страхования

К расходам на оплату труда относят затраты фирмы по договорам:

· обязательного страхования сотрудников (например, страхование частных детективов и охранников, работников горно-спасательных служб и т. д.);

· добровольного личного страхования сотрудников (например, страхование жизни или здоровья).

В бухгалтерском учете затраты по таким договорам полностью включают в расходы по обычным видам деятельности.

В налоговом учете такие затраты включают в состав расходов на оплату труда.

Расходы по обязательному страхованию сотрудников уменьшают налогооблагаемую прибыль фирмы полностью.

Расходы по добровольному страхованию сотрудников уменьшают прибыль:

· если договор страхования заключен на условиях, предусмотренных пунктом 16 статьи 255 Налогового кодекса;

· если расходы по страхованию сотрудников не превышают нормы, установленные пунктом 16 статьи 255 Налогового кодекса.

Разобраться, в каком порядке учитывают расходы по добровольному страхованию сотрудников, вам поможет следующая таблица:

Вид договора страхования	Условия страхования	Максимальная сумма расходов, которая уменьшает облагаемую прибыль
Долгосрочное страхование жизни	Минимальный срок договора – 5 лет. В течение этого срока договор не должен предусматривать выплат в пользу сотрудника (за исключением страховых выплат в случае его смерти или причинения вреда здоровью)	Общая сумма расходов по страхованию жизни и пенсионному страхованию (негосударственному пенсионному обеспечению) не должна превышать 12% от затрат на оплату труда
Добровольное пенсионное страхование или негосударственное пенсионное обеспечение	Договор должен предусматривать выплату пенсии (пожизненно), если сотрудник имеет на нее право по законодательству России
Добровольное медицинское страхование	Минимальный срок договора – 1 год. Договор должен предусматривать оплату страховщиком медицинских расходов работников	6% от затрат на оплату труда
Добровольное личное страхование жизни или причинения вреда здоровью	Договор должен предусматривать выплаты исключительно в случаях смерти застрахованного или причинения вреда здоровью	15 000 руб. в год на одного человека. Рассчитывают как отношение общей суммы взносов к количеству застрахованных работников

Обратите внимание: независимо от метода учета доходов и расходов при расчете налога на прибыль (метода начисления или кассового метода) затраты по добровольному страхованию сотрудников уменьшают облагаемую прибыль только после их оплаты (ст. 272 НК РФ).

Если договор страхования заключен на срок более одного года, то суммы страховых платежей распределяются пропорционально дням действия договора в отчетном периоде (квартал, подугодие, девять месяцев).

Порядок налогового учета расходов по добровольному страхованию сотрудников представим в таблице:

Период	Расходы на оплату труда (без учета затрат на страхование)	Сумма расходов по страхованию, руб.	Максимальная сумма расходов по страхованию, которые уменьшают прибыль (гр. 2 6%), руб.	Сумма расходов по страхованию, которые уменьшают прибыль, руб.	Общая сумма расходов на оплату труда с учетом затрат на страхование (п. 2 п. 5), руб.
1	2	3	4	5	6
Январь	100 000	2500	6000	2500	102 500
Январь – февраль	180 000	5000	10 800	5000	185 000
Январь – март	260 000	7500	15 600	7500	267 500
Январь – апрель	320 000	10 000	19 200	10 000	330 000
Январь – май	400 000	12 500	24 000	12 500	412 500
Январь – июнь	500 000	15 000	30 000	15 000	515 000
Январь – июль	590 000	17 500	35 400	17 500	607 500
Январь – август	660 000	20 000	39 600	20 000	680 000
Январь – сентябрь	750 000	22 500	45 000	22 500	772 500
Январь – октябрь	890 000	25 000	53 400	25 000	915 000
Январь – ноябрь	970 000	27 500	58 200	27 500	997 500
Январь – декабрь	1 040 000	30 000	62 400	30 000	1 070 000

Пример

В декабре ЗАО «Актив» заключило договор добровольного медицинского страхования сотрудников.

Срок действия договора – 1 год. 31 декабря предыдущего года «Актив» перечислил страховую премию в сумме 30 000 руб.

Сумма расходов по страхованию, которую ежемесячно включают в затраты в текущем году, составит:

30 000 руб. : 12 мес. = 2500 руб.

Общая сумма расходов по страхованию, которую учитывают при налогообложении прибыли, не может быть больше 6% от затрат на оплату труда.

Оплата отпусков

В 2015 году Минфин и ФНС России продемонстрировали отсутствие единства во мнении по вопросу отражения расходов на выплату отпускных в налоговом учете.

Минфин считает: если отпуск работника приходится на два месяца, относящихся к разным отчетным периодам, то при методе начисления сумма отпускных учитывается пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период, а не в периоде выплаты отпускных (письмо от 12 мая 2015 № 03-03-06/27129).

ФНС же выпустила письмо с противоположной позицией: расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, приходящегося на несколько месяцев, учитываются единовременно в том отчетном периоде, в котором они сформированы и выплачены (письмо от 6 марта 2015 № 7-3-04/614@). Налоговики аргументируют свою позицию тем, что отпускные выплачиваются работнику не позднее, чем за три дня до начала его отпуска (ч. 9 ст. 136 ТК РФ) независимо от периодов, на которые приходится отпуск. Кроме того, в Налоговом кодексе нет указания о том, что отпускные учитываются пропорционально дням отпуска, приходящимся на разные отчетные периоды.

Аргументация финансистов такова. Расходы в виде среднего заработка, сохраняемого работникам на время отпуска, относятся к расходам на оплату труда (п. 7 ст. 255 НК РФ). Значит, к отпускным применяется общий принцип учета расходов при методе начисления: они признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени их фактического осуществления (даты выплаты отпускных) (п. 1 ст. 272 НК РФ). Следовательно, в качестве расходов на оплату труда отпускные выплаты признаются в качестве ежемесячно исходя из начисленной суммы (п. 4 ст. 272 НК РФ). Аналогичные разъяснения Минфин давал и раньше. Заметим, что данная позиция поддерживается и судами (см. например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 1 декабря 2008 г. № Ф04-7507/2008(16957-А46-15) и от 26 декабря 2011 № А27-6004/2011, ФАС Московского округа от 24 июня 2009 № КА-А40/4219-09).

На наш взгляд, позиция Минфина России в данном вопросе сильнее.

Резервы на оплату отпусков и выплату вознаграждения за выслугу лет

Единовременное списание крупных расходов приведет к резкому увеличению себестоимости и может даже стать причиной убытка.

Для равномерного включения расходов в затраты на производство и расходы на продажу и создают резервы предстоящих расходов. Налоговый кодекс предоставляет право создавать резервы:

· на оплату отпусков;

· на выплату вознаграждения за выслугу лет (ст. 324.1 НК РФ).

В налоговом учете эти резервы отражают в составе расходов на оплату труда.

Создавать резервы в налоговом учете или нет, ваша фирма решает сама. Решение о создании резервов и порядок резервирования средств должны быть предусмотрены в налоговой учетной политике.

В бухгалтерском учете создание резерва на оплату отпусков – обязанность, вытекающая из ПБУ 8/2010 (Письмо Минфина России от 19 апреля 2012 г. N 07-02-06/110).

Обратите внимание: создавать резервы могут только те фирмы, которые учитывают выручку при расчете налога на прибыль по методу начисления.

Расходы, для оплаты которых создан резерв, списывают за счет резерва.

⇐ Предыдущая12345678910Следующая ⇒

Поделиться: