Убытки, приравниваемые к внереализационным расходам

1. Расходы в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде

Определение понятия убытки прошлых лет законодательство о налогах и сборах не содержит. Законодательство о бухгалтерском учете оперирует понятием прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году, при этом какой-либо прямой расшифровки указанного понятия также не установлено.

В соответствии со ст. 54 Налогового кодекса РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящейся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. Данная статья устанавливает общие правила исчисления налоговой базы. Следовательно, если отдельные главы ч. II Налогового кодекса устанавливают специальный порядок исчисления налоговой базы, то по нашему мнению, должны применяться специальные положения. Так, согласно ст. 274 Налогового кодекса РФ налоговой базой по налогу на прибыль признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247 Налогового кодекса РФ, подлежащей налогообложению. Прибыль, подлежащая налогообложению, определяется в виде превышения доходов над расходами. Доходами, как уже было рассмотрено ранее, являются как доходы от реализации, так и внереализационные доходы. Следовательно, доход прошлых лет, выявленный в отчетном (налоговом) периоде, формирует налоговую базу того периода, в котором он выявлен.

Однако, по мнению налогового ведомства, данное положение не должно применяться.

В случае, если при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым периодам, возможно определить период совершения ошибок (искажений), перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки с учетом положений ст. 54 Налогового кодекса РФ. При этом налогоплательщик обязан представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

2. Суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва

Порядок создания резервов по сомнительным долгам регулируется ст. 266 Налогового кодекса РФ.

В соответствии со ст. 196 ГК РФ общий срок исковой давности устанавливается в три года. Однако законодательством могут предусматриваться и специальные сроки исковой давности как сокращенные, так и более длинные по сравнению с общим сроком. Кроме того, существуют требования, на которые срок исковой давности не распространяется (например, требования вкладчиков к банку о выдаче вкладов, ст. 208 ГК РФ). Необходимо также отметить, что течение срока исковой давности будет начинаться не с момента возникновения дебиторской задолженности, как считают многие (момент реальной отгрузки товаров или реальной проплаты аванса), а только с момента, когда задолженность перейдет в разряд просроченной, т.е. с момента просрочки долга, который можно установить только исходя из условий договора.

При этом истечение срока исковой давности является самостоятельным критерием для признания долга безнадежным и для его учета в расходах для целей налогообложения прибыли организаций (письмо Минфина РФ от 13.01.2009 г. N 03-03-06/1/3).

В этой связи необходимо отметить, что в случае, если срок исполнения обязательств должником сторонами в договоре не оговорен, то необходимо руководствоваться общими правилами, установленными гражданским законодательством. Так, в соответствии со ст. 314 Гражданского кодекса РФ, в случаях, когда обязательство не предусматривает срок его исполнения и не содержит условий, позволяющих определить этот срок, оно должно быть исполнено в разумный срок после возникновения обязательства. Обязательство, не исполненное в разумный срок, а равно обязательство, срок исполнения которого определен моментом востребования, должник обязан исполнить в семидневный срок со дня предъявления кредитором требования о его исполнении, если обязанность исполнения в другой срок не вытекает из закона, иных правовых актов, условий обязательства, обычаев делового оборота или существа обязательства. Поэтому в том случае, когда срок поставки договором определен не был, то срок исковой давности начинает исчисляться после семи дней с момента предъявления претензии должнику.

Из этого следует:

1. При заключении договора следует специально оговорить сроки расчета, так как именно с этого срока начнется отсчет срока исковой давности;

2. В случае отсутствия в договоре условий по срокам оплаты фиксация достигается через предъявление претензии должнику. Через семь дней начинается течение срока исковой давности.

В отношении долгов, нереальных к взысканию, необходимо отметить следующее. В действующем законодательстве отсутствует точное определение долгам, нереальным для взыскания. "Реальность" или "нереальность" для взыскания представляет собой оценочную категорию, и в каждом отдельном случае они должны определяться предприятием-кредитором самостоятельно с учетом всех конкретных обстоятельств дела. Однако, в любом случае необходимо выполнение нескольких условий:

- долг должен быть просроченным, т.е. не погашенным в срок, установленный договором;

- эта задолженность не должна быть обеспечена соответствующими гарантиями (поручительство, залог и т.д.).

В качестве примера таких долгов можно рассматривать:

- признание должника банкротом при отсутствии имущества и средств, необходимых для удовлетворения претензий кредиторов;

- ликвидация предприятия-должника в установленном порядке (при условии, что кредитор не заявил претензий в процессе ликвидации в установленный срок). При этом должник считается ликвидированным с момента внесения записи о ликвидации должника в единый государственный реестр, с этого момента долги считаются нереальными к взысканию;

- постановление правоохранительных органов о прекращении уголовного дела при лжепредпринимательстве, мошенничестве и др. и при невозможности обнаружения виновных лиц и похищенного имущества.

Необходимо отметить, что списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника. Для этих целей в Плане счетов бухгалтерского учета предусмотрен забалансовый счет 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов", который предназначен для обобщения информации о состоянии дебиторской задолженности, списанной в убыток вследствие неплатежеспособности должников.

Кроме того, в письме Минфина РФ от 15.11.2005 г. N 03-03-04/2/116 отмечается, что организация вправе включить проценты, начисленные и учтенные в налоговой базе по налогу на прибыль в прошлых налоговых периодах, в состав внереализационных расходов в том периоде, в котором задолженность по кредиту признана безнадежной ко взысканию.

Также Минфин РФ в письме от 15.11.2005 г. N 03-03-04/3/15 разъяснил, что резерв по сомнительным долгам не создается в отношении задолженности по ценным бумагам, в частности по векселям. В связи с этим организация, применяющая метод начисления, должна сторнировать суммы процентов, ранее отраженных в аналитическом учете и учтенных в доходах при налогообложении налогом на прибыль организаций, но фактически не полученных по причине ликвидации организации, выпустившей вексель.

3. Потери от простоев по внутрипроизводственным причинам

Простои могут быть двух видов: по внутрипроизводственным причинам и по внешним причинам. По данной статье учитываются потери от простоев только по внутрипроизводственным причинам.

При отнесении расходов к потерям от простоев по внутрипроизводственным причинам следует исходить из того, что простои по внутренним причинам могут возникнуть только внутри предприятия (цеха, отдела); к их числу относятся: простои в результате неисправности оборудования, незапланированных остановок отдельных видов оборудования и др.

Кроме того, к простоям по внутрипроизводственным причинам может быть отнесен простой, вызванный необеспечением производства сырьем и материалами в силу тяжелого финансового состояния организации (постановления Президиума ВАС РФ от 19.04.2005 N 13591/04, ФАС Поволжского округа от 06.03.2008 N А65-9131/2007).

Указанные затраты могут возмещаться из различных источников в зависимости от причин простоя предприятия. Такие потери могут быть связаны, в частности, с оплатой в соответствии с законодательством времени простоя по вине работодателя (ст. 157 Трудового кодекса РФ). Расходы по простоям могут включать в себя материальные затраты, начисление заработной платы, которую в соответствии со ст. 155 Трудового кодекса РФ предусмотрено производить в размерах не ниже установленных законодательством, отчисления во внебюджетные фонды и др.

Необходимым условием является требование, чтобы время начала и окончания простоя было зафиксировано работодателем. Во время простоя работникам предприятия следует находиться на рабочем месте, что необходимо зафиксировать в соответствующих документах, в частности, в табеле учета использования рабочего времени.

4. Расходы на не компенсируемые виновниками потери от простоев по внешним причинам

По данной статье учитываются только не компенсируемые виновниками потери от простоев по внешним причинам.

Простои по внешним причинам происходят в результате неподач топлива, воды, электроэнергии, получаемых от сторонних источников, неподачи железнодорожных вагонов и т.д. В любом случае предприятие должно иметь документально подтвержденное обоснование этой внешней причины (справка, протокол, акт и т.д.). Обязательным условием является так же и то, что данные причины должны иметь конкретный характер, они должны напрямую обуславливать невозможность осуществления предприятием своей производственной деятельности. Следовательно, если какой-либо простой вызван не конкретными, а общими обстоятельствами, то это не может являться основанием для отнесения соответствующих затрат к внереализационным расходам. Так, например, не может являться простоем по внешним причинам отсутствие рынка сбыта продукции, поскольку этот факт сам по себе не влечет необходимости остановки предприятия.

Необходимо отметить, что в силу ст. 157 Трудового кодекса РФ время простоя по вине работодателя оплачивается в размере не менее двух третей средней заработной платы работника. В связи с этим Минфин РФ в письме от 12.07.2005 г. N 03-05-02-04/135 разъяснил, что расходы в виде оплаты труда работников за время простоев по вине работодателя, обязанность по осуществлению которой у работодателя возникает в соответствии со ст. 157 Трудового кодекса РФ, в размере двух третей средней заработной платы работника, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организаций. Данная позиция распространяется и на случаи простоя по внутрипроизводственным причинам.

5. Расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены

По данной статье учитываются два вида расходов: расходы от недостачи при отсутствии виновных лиц и убытки от хищений, виновники которых не установлены. При этом в обоих случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти (например, ст. 151 УПК РФ).

Документом, подтверждающим факт отсутствия виновных лиц при недостаче материальных ценностей, может являться постановление о приостановлении уголовного дела в связи с неустановлением лица, которое подлежит привлечению в качестве обвиняемого (письмо Минфина России от 27.12.2007 N 03-03-06/1/894).

6. Потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций

К вышеназванным потерям, в частности, относятся:

- стоимость уничтоженных или испорченных запасов, товаров, материалов и иного имущества, принадлежащего организации (за исключением стоимости арендованного, полученного в залог или комиссионного имущества);

- расходы, связанные с ликвидацией последствий стихийных бедствий и аварий, за вычетом стоимости полученного при этом металлолома, топлива и других материалов;

- потери от простоев, вызванных стихийными бедствиями;

- расходы на мероприятия, связанные с предотвращением последствий стихийных бедствий и т.д.

Минфин РФ в письме от 16.01.2006 г. N 03-03-04/1/31 разъяснил, что возникновение инцидента или аварии на опасном производственном объекте, которые могут повлечь или повлекли за собой человеческие жертвы, ущерб здоровью людей или окружающей природной среде, значительные материальные потери и нарушение условий жизнедеятельности людей, является чрезвычайной ситуацией. При этом потери от инцидента или аварии на опасном производственном объекте (в том числе потери от брака, вызванные аварией или инцидентом, затраты, связанные с ликвидацией последствий аварий или инцидентов) могут быть учтены для целей налогообложения прибыли. Размер потерь, вызванных чрезвычайной ситуацией, а также факт возникновения чрезвычайной ситуации должны быть подтверждены документально.

Следует также учитывать, что необходимым условием для отнесения вышеуказанных потерь к внереализационным расходам будет выступать акт инвентаризации, поскольку, согласно п. 2 ст. 12 закона "О бухгалтерском учете", п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утв. приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. N 34н), проведение инвентаризации обязательно в случае стихийных бедствий, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями. Основные правила инвентаризации установлены Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. приказом Минфина РФ от 13.06.1995 г. N 49).

В то же время считается возможным получить справку Росгидромета, подтверждающую факт стихийного бедствия. Возможность предоставления такой справки предусмотрена п. 2 Инструкции об учете и отчетности за использованием финансовых средств на мероприятия по ликвидации чрезвычайных ситуаций и их последствий из резервного фонда Правительства РФ на ликвидацию последствий чрезвычайных ситуаций (утверждены МЧС РФ N 24-19-3, Минфина РФ N 61, Минэкономики РФ N ВМ-173/37-25 от 05.05.1994 г.).

7. Убытки по сделке уступки права требования в порядке, установленном ст. 279 Налогового кодекса РФ.

 

⇐ Предыдущая39404142434445464748Следующая ⇒

Поделиться: