Особенности налогообложения при осуществлении операций займа ценными бумагами

Федеральным законом от 25.11.2009 N 281-ФЗ в главу 25 НК РФ была введена новая статья 282.1 НК РФ, определяющая особенности налогообложения при осуществлении операций займа ценными бумагами.

Передача ценных бумаг в заем осуществляется на основании договора займа, заключенного в соответствии со ст. 807 главы 42 ГК РФ или законодательством иностранных государств, удовлетворяющего условиям п. 1 ст. 282.1 НК РФ.

Статья 282.1 НК РФ также применяется к операциям займа ценными бумагами, которые совершены комиссионерами, поверенными, агентами, доверительными управляющими за счет налогоплательщика на основании соответствующих гражданско-правовых договоров.

Стоит учитывать, что для целей ст. 282.1 НК РФ договор займа, выданного (полученного) ценными бумагами, должен предусматривать выплату процентов в денежной форме. Также условиями договора займа устанавливается процентная ставка по договору или порядок ее определения.

При этом стоимость ценных бумаг, переданных по договору займа, принимается равной рыночной цене соответствующих ценных бумаг на дату заключения договора, а при отсутствии рыночной цены - расчетной цене. Рыночная цена и расчетная цена ценных бумаг определяются в соответствии с п.п. 5 и 6 статьи 280 НК РФ соответственно.

Датой начала займа является дата перехода права собственности на ценные бумаги при их передаче кредитором заемщику, датой окончания займа является дата перехода права собственности на ценные бумаги при их передаче заемщиком кредитору.

В целях настоящей главы срок договора займа, выданного (полученного) ценными бумагами, не должен превышать один год.

Для целей налогообложения прибыли по операциям займа ценными бумагами кредитор соответственно не определяет финансовый результат при передаче ценных бумаг в заем и при возврате ценных бумаг из займа. В данном случае кредитор учитывает процентный (купонный) доход в порядке, установленном статьями 250, 271, 273 и 328 НК РФ. Расходы на приобретение ценных бумаг, переданных по договору займа, учитываются кредитором только при дальнейшей реализации либо выбытии (т.е. осуществляемой после возврата займа) с учетом положений статьи 280 НК РФ. Если возникают какие-либо выплаты по ценным бумагам, они признаются доходом кредитора.

В свою очередь заемщик не признает доходы в виде выплат по полученным ценным бумагам. Соответственно, не учитывается и процентный (купонный) доход по таким ценным бумагам.

Проценты, подлежащие получению кредитором по договору займа, признаются внереализационным доходом кредитора, учитываемым в соответствии со статьями 250, 271 и 290 НК РФ.

Проценты, подлежащие уплате заемщиком по договору займа, признаются внереализационным расходом, учитываемым при определении налоговой базы с учетом статей 265, 269 и 272 НК РФ.

Однако доходы и расходы по операциям займа ценными бумагами могут определяться в соответствии со ст. 280 НК РФ, по истечении одного года с даты начала займа, в следующих случаях:

- договором займа не установлен срок возврата ценных бумаг или указанный срок определен моментом востребования (договор займа с открытой датой) и в течение года с даты начала займа ценные бумаги не были возвращены заемщиком кредитору;

- договором займа был определен срок возврата займа, но по истечении одного года с даты начала займа, ценные бумаги не были возвращены заемщиком кредитору;

- обязательство по возврату ценных бумаг было прекращено выплатой кредитору денежных средств или передачей иного отличного от ценных бумаг имущества.

Так, кредитор в этих случаях признает доходы от реализации ценных бумаг, переданных по договору займа, которые рассчитываются исходя из рыночной цены (расчетной цены) ценных бумаг, определяемой в соответствии со статьей 280 НК РФ, на дату начала займа. Расходы кредитора в этом случае определяются в порядке, установленном п. 2 статьи 280 НК РФ.

Заемщик признает внереализационные доходы в сумме, исчисленной исходя из рыночной цены (расчетной цены) ценных бумаг, определяемой в соответствии со статьей 280 НК РФ, на дату начала займа. При последующей реализации ценных бумаг, полученных по договору займа, расходы на их приобретение признаются равными сумме дохода, включенного в налоговую базу в соответствии со ст. 250 НК РФ.

Если договор займа не был исполнен (или исполнен не в полном объеме), то применяется порядок налогообложения, установленный п. 1 ст. 282 НК РФ для операции РЕПО, в отношении которой было допущено ненадлежащее исполнение и не была проведена процедура урегулирования взаимных требований.

Пункт 9 ст. 282.1 НК РФ предусматривает ситуацию, когда в течение срока договора займа ценными бумагами производится их конвертация, в том числе в связи с их дроблением, или консолидацией, или изменением их номинальной стоимости, либо аннулирование индивидуального номера (кода) дополнительного выпуска таких ценных бумаг, либо изменение индивидуального государственного регистрационного номера выпуска (индивидуального номера (кода) дополнительного выпуска), индивидуального идентификационного номера (индивидуального номера (кода) дополнительного выпуска) таких ценных бумаг. Тем не менее, такие действия не изменяют порядок налогообложения, установленный ст. 282.1 НК РФ.

Учитывая, что ст. 282.1 НК РФ вступает в силу с 1 января 2010 года, статьей 13 Федерального закона от 25.11.2009 N 281-ФЗ предусмотрены переходные положения.

Налогообложение операций займа ценными бумагами, дата начала займа по которым наступила в 2009 году или ранее, а дата окончания займа наступает с 1 января 2010 года, осуществляется в соответствии с положениями главы 25 НК РФ, действовавшими в 2009 году.

 

10. Особенности определения налоговой базы по банкам

 

Особенности определения налоговой базы по банкам установлены ст.ст. 290-292 НК РФ.

Данные особенности состоят в следующем:

- установлен перечень и правила учета специфических доходов банков;

- установлен перечень и правила учета специфических расходов банков;

- дополнительно установлена операция, которая не учитывается для целей налогообложения;

- установлен порядок формирования для целей налогообложения специального резерва для банков.

 

Специфические доходы

К специфическим доходам банков относятся, в частности, следующие доходы от осуществления банковской деятельности:

1) в виде процентов от размещения банком от своего имени и за свой счет денежных средств, предоставления кредитов и займов;

2) в виде платы за открытие и ведение банковских счетов клиентов, в том числе банков-корреспондентов (включая, иностранные банки-корреспонденты), и осуществления расчетов по их поручению, включая комиссионное и иное вознаграждение за переводные, инкассовые, аккредитивные и другие операции, оформление и обслуживание платежных карт и иных специальных средств, предназначенных для совершения банковских операций, за предоставление выписок и иных документов по счетам и за розыск сумм;

3) от инкассации денежных средств, векселей, платежных и расчетных документов и кассового обслуживания клиентов;

4) от проведения операций с иностранной валютой, осуществляемых в наличной и безналичной формах, включая комиссионные сборы (вознаграждения) при операциях по покупке или продаже иностранной валюты, в том числе за счет и по поручению клиента, от операций с валютными ценностями;

Для определения доходов банков от операций продажи (покупки) иностранной валюты в отчетном (налоговом) периоде принимается положительная разница между соответствующими доходами и расходами. На это указано в Письме Минфина России от 09.04.2007 г. N 03-03-06/2/65 и в Постановлении ФАС Московского округа от 02.12.2004 г. N КА-А40/10998-04.

При этом доходы образуются в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Центральным банком РФ на дату перехода права собственности на иностранную валюту.

Расходы образуются в виде отрицательной (положительной) разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса Центрального банка РФ на дату совершения сделки продажи (покупки) валюты.

5) по операциям купли-продажи драгоценных металлов и драгоценных камней в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью;

6) от операций по предоставлению банковских гарантий, авалей и поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение в денежной форме;

7) в виде положительной разницы между полученной при прекращении или реализации (последующей уступке) права требования (в том числе ранее приобретенного) суммой средств и учетной стоимостью данного права требования;

8) от депозитарного обслуживания клиентов;

9) от предоставления в аренду специально оборудованных помещений или сейфов для хранения документов и ценностей;

10) в виде платы за доставку, перевозку денежных средств, ценных бумаг, иных ценностей и банковских документов (кроме инкассации);

11) в виде платы за перевозку и хранение драгоценных металлов и драгоценных камней;

12) в виде платы, получаемой банком от экспортеров и импортеров, за выполнение функций агентов валютного контроля;

13) по операциям купли-продажи коллекционных монет в виде разницы между ценой реализации и ценой приобретения;

14) в виде сумм, полученных банком по возвращенным кредитам (ссудам), убытки, от списания которых были ранее учтены в составе расходов, уменьшивших налоговую базу, либо списанных за счет созданных резервов, отчисления на создание которых ранее уменьшали налоговую базу;

15) в виде полученной банком компенсации понесенных расходов по оплате услуг сторонних организаций по контролю за соответствием стандартам слитков драгоценных металлов, получаемых банком у физических и юридических лиц;

16) от осуществления форфейтинговых и факторинговых операций;

17) от оказания услуг, связанных с установкой и эксплуатацией электронных систем документооборота между банком и клиентами, в том числе систем "клиент-банк";

18) в виде комиссионных сборов (вознаграждений) при проведении операций с валютными ценностями;

19) в виде положительной разницы от превышения положительной переоценки драгоценных металлов над отрицательной переоценкой;

20) в виде сумм восстановленного резерва на возможные потери по ссудам, расходы, на формирование, которого были приняты в составе расходов (ст. 292 НК РФ);

21) в виде сумм восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг, расходы, на формирование которых были приняты в составе расходов (ст. 300 НК РФ);

22) другие доходы, связанные с банковской деятельностью.

 

Специфические расходы

К специфическим расходам банков относятся расходы, понесенные при осуществлении банковской деятельности, в частности:

1) проценты по:

- договорам банковского вклада (депозита) и прочим привлеченным денежным средствам физических и юридических лиц (включая банки-корреспонденты, в том числе иностранные), в том числе за использование денежных средств, находящихся на банковских счетах;

- собственным долговым обязательствам (облигациям, депозитным или сберегательным сертификатам, векселям, займам или другим обязательствам);

- межбанковским кредитам, включая овердрафт;

- приобретенным кредитам рефинансирования, включая приобретенные на аукционной основе в порядке, установленном Центральным банком Российской Федерации;

- займам и вкладам (депозитам) в драгоценных металлах;

- иным обязательствам банков перед клиентами, в том числе по средствам, депонированным клиентами для расчетов по аккредитивам.

Проценты, начисленные в соответствии с настоящим пунктом, по межбанковским кредитам (депозитам) со сроком до 7 дней (включительно) учитываются при определении налоговой базы без учета положений п. 1 ст. 269 НК РФ исходя из фактического срока действия договоров.

2) суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, подлежащим резервированию в порядке, установленном ст. 292 НК РФ;

3) комиссионные сборы за услуги по корреспондентским отношениям, включая расходы по расчетно-кассовому обслуживанию клиентов, открытию им счетов в других банках, плату другим банкам (в том числе иностранным) за расчетно-кассовое обслуживание этих счетов, расчетные услуги Центрального банка РФ, инкассацию денежных средств, ценных бумаг, платежных документов и иные аналогичные расходы;

4) расходы (убытки) от проведения операций с иностранной валютой, осуществляемых в наличной и безналичной формах, включая комиссионные сборы (вознаграждения) при операциях по покупке или продаже иностранной валюты, в том числе за счет и по поручению клиента, от операций с валютными ценностями и расходы по управлению и защите от валютных рисков;

Для определения расходов банков от операций продажи (покупки) иностранной валюты в отчетном (налоговом) периоде принимается отрицательная разница между соответствующими доходами и расходами.

При этом доходы образуются в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Центральным банком РФ на дату перехода права собственности на иностранную валюту.

Расходы образуются в виде отрицательной (положительной) разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса Центрального банка РФ на дату совершения сделки продажи (покупки) валюты.

5) убытки по операциям купли-продажи драгоценных металлов и драгоценных камней в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью;

6) расходы банка по хранению, транспортировке, контролю за соответствием стандартам качества драгоценных металлов в слитках и монете, расходы по аффинажу драгоценных металлов, а также иные расходы, связанные с проведением операций со слитками драгоценных металлов и монетой, содержащей драгоценные металлы;

7) расходы по переводу пенсий и пособий, а также расходы по переводу денежных средств без открытия счетов физическим лицам;

8) расходы по изготовлению и внедрению платежно-расчетных средств (пластиковых карточек, дорожных чеков и иных платежно-расчетных средств);

9) суммы, уплачиваемые за инкассацию банкнот, монет, чеков и других расчетно-платежных документов, а также расходы по упаковке (включая комплектование наличных денег), перевозке, пересылке и (или) доставке принадлежащих кредитной организации или ее клиентам ценностей;

10) расходы по ремонту и (или) реставрации инкассаторских сумок, мешков и иного инвентаря, связанных с инкассацией денег, перевозкой и хранением ценностей, а также приобретению новых и замене пришедших в негодность сумок и мешков;

11) расходы, связанные с уплатой сбора за государственную регистрацию ипотеки и внесением изменений и дополнений в регистрационную запись об ипотеке, а также с нотариальным удостоверением договора об ипотеке;

12) расходы по аренде автомобильного транспорта для инкассации выручки и перевозке банковских документов и ценностей;

13) расходы по аренде брокерских мест;

14) расходы по оплате услуг расчетно-кассовых и вычислительных центров;

15) расходы, связанные с осуществлением форфейтинговых и факторинговых операций;

16) расходы по гарантиям, поручительствам, акцептам и авалям, предоставляемым банку другими организациями;

17) комиссионные сборы (вознаграждения) за проведение операций с валютными ценностями, в том числе за счет и по поручению клиентов;

18) положительная разница от превышения отрицательной переоценки драгоценных металлов над положительной переоценкой;

19) суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, расходы, на формирование, которого учитываются в составе расходов в порядке, установленном ст. 292 НК РФ;

20) суммы отчислений в резервы под обесценение ценных бумаг, расходы, на формирование которых учитываются в составе расходов в порядке, установленном ст. 300 НК РФ;

21) суммы страховых взносов банков, установленных в соответствии с федеральным законом о страховании вкладов физических лиц в банках РФ;

22) суммы страховых взносов по договорам страхования на случай смерти или наступления инвалидности заемщика банка, в которых банк является выгодоприобретателем, при условии компенсации данных расходов заемщиками;

Данное положение действует с 1 января 2006 года.

22) другие расходы, связанные с банковской деятельностью.

 

⇐ Предыдущая61626364656667686970Следующая ⇒

Поделиться: