ИЗМЕНЕНИЯ В ФОРМАХ ОТЧЕТНОСТИ

ИЗМЕНЕНИЯ В ФОРМАХ ОТЧЕТНОСТИ

Министерство финансов России разработало и утвердило приказом от 02 июля 2010 г. № 66н новые формы бухгалтерской отчетности. Кроме самих форм утверждены Указания об объеме форм бухгалтерской отчетности и Указания о порядке составления бухгалтерской отчетности.

С выходом данного приказа утрачивают силу:

• приказ Минфина РФ от 22 июля 2003 г. № 67н

«О формах бухгалтерской отчетности организаций»;

• приказ Минфина РФ от 22 июля 2003 г. № 67н

«О Методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций».

Теперь при составлении отчетности необходимо руководствоваться только действующими положениями по бухгалтерскому учету (ПБУ) и Гражданским кодексом РФ (например, в части сроков по дебиторской и кредиторской задолженности).

ОБЪЕМ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

В Указаниях Минфина об объеме отчетность не подразделяется на годовую и промежуточную.

Требования к ее составу содержатся только в ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденном приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 июля 1999 г. № 43н (далее ПБУ 4/99).

Бухгалтерская отчетность состоит из следующих форм:

• Бухгалтерского баланса (форма № 1);

• Отчета о прибылях и убытках (форма № 2);

• Отчета об изменениях капитала (форма № 3);

• Отчета о движении денежных средств (форма № 4);

• Пояснение к бухгалтерскому балансу (ранее форма № 5);

• пояснительной записки;

• аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту. Если организация самостоятельно приняла решение о проведении аудита бухгалтерской отчетности, аудиторское заключение также может быть включено в состав бухгалтерской отчетности.

БАЛАНС — ВАЖНЕЙШАЯ ФОРМА БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Внеоборотные активы

Особенность бухгалтерского баланса как финансового документа состоит в том, что в нем сопоставляются имущество, права и обязательства (долги кредиторам). В случае, если имущество равно долгам, требования (права) и обязательства взаимно погашаются, а капитал имеет нулевое значение. Если имущество превышает долги, значит, в наличии имеются чистые активы, или, как говорят юристы, активы, не обремененные обязательствами. При условии недостатка имущества возникает дефицит.

В российской практике актив размещается в порядке возрастающей ликвидности, при которой основные средства, длительно сохраняющие свою натуральную форму, находятся в верхней части таблицы, а деньги, валюта, товары и т. п. — в нижней. В других странах, частности, в США, Великобритании, — напротив^.

При заполнении строки 110 раздела 1 актива баланса следует учесть, что с 1 января 2001 г. применяется ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов», утвержденное приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. 91 н, которым, в частности, уточнены перечень и понятие таких активов.

К нематериальным активам отнесены:

- исключительные права патентообладателя на изобретения, промышленные образцы, полезные модели и селекционные достижения;

- исключительные авторские права на программы для ЭВМ и базы данных;

- исключительные права владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров; имущественное право автора или иного правообладателя на топологию интегральных микросхем;

- деловая репутация предприятия, а также организационные расходы, которые в соответствии с учредительными документами признаны вкладом в уставный (складочный) капитал.

В отличие от Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации согласно ПБУ 14/2000.

К нематериальным активам причисляются только исключительные авторские права и исключительные права патентообладателя и владельца. Другие объекты можно отнести к таким активам только при о новременном выполнении ряда условий, в частности:

♦ объект нематериальных активов должен использоваться б лее 12 месяцев в производственных целях либо для управленческих нужд и при этом не иметь материально- вещественной структуры. В тоже время необходимо, чтобы данный объект, можно было идентифицировать. Иными словами, у организации должны быть в наличии документы, подтверждающие существование самого актива и исключительного права на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства и т. п.);

♦ для отражения объекта в составе нематериальных активов не обходимо, чтобы организация не намеревалась в последующем его перепродать, а предполагала использовать для собственных нужд. Кроме того, такой объект должен в будущем приносить экономическую выгоду (доход).

При постановке объекта нематериальных активов на бухгалтерский учет в первую очередь решается вопрос о их денежной оценке, Установлены различные способы определения первоначальной стоимости активов.

В случае покупки нематериальных активов их первоначальная стоимость определяется в сумме фактических затрат. В нее включаются затраты, уплачиваемые продавцу в соответствии с договором, регистрационные сборы, таможенные и патентные пошлины, невозмещаемые налоги, вознаграждения посредническим организациям и т. п. Определены расходы, которые не следует включать в первоначальную стоимость нематериальных активов. Это общехозяйственные и аналогичные им затраты (кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением активов).

Первоначально расходы на приобретение нематериальных активов накапливаются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» На этом счете отражаются и все расходы, связанные с доведением нематериальных активов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях.

После этого активы списывают:

Дебет 04 Кредит 08, субсчет «Приобретение нематериальных активов» — введен в эксплуатацию объект нематериальных активов.

Когда организация самостоятельно создает нематериальные а: активы, порядок учета подобных затрат зависит от характера дальнейшего использования активов. Так, если их планируется продать то затраты на создание следует учитывать на счете 20 «Основное производство». Если же в дальнейшем нематериальные активы будут использоваться для собственных нужд, учет затрат ведут на счете 08. Необходимо помнить, что с 1 января 2001 г. первоначальная стоимость нематериальных активов, созданных для собственных нужд, облагается НДС (ст. 159 НК РФ). Но суммы налога, уплаченные поставщикам ресурсов, которые использовались при создании нематериальных активов, возмещаются из бюджета. Такой порядок установлен ст. 171НК РФ.

Пример 8. (см. раздел 4). ООО "Вектор" приобрело в ноябре 2003 г. исключительное право на товарный знак, подтвержденное свидетельством, выданным Роспатентом. Общая сумма всех затрат, связанных с созданием и регистрацией товарного знака, составила 72000 руб., в том числе НДС — 12000 руб. В ноябре были сделаны следующие записи.

Отражена стоимость исключительного права на товарный знак:

Д-т сч. 08 К-т сч. 60 60000 руб.

Отражена сумма НДС:

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 12000 руб.

Принята к бухгалтерскому учету стоимость исключительного права на товарный знак в составе нематериальных активов:

Д-т сч. 04 К-т сч. 08 60000 руб.

Перечислены деньги в оплату объекта:

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 72000 руб.

Принят к налоговому вычету НДС:

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 12000 руб.

Нематериальные активы, поступившие в качестве вклада в уставный капитал организации, отражаются на счете 04 «Нематериальные активы» в корреспонденции с кредитом счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов». Последний субсчет дебетуют, а кредитуют счет 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал». Этой записи предшествует следующая проводка: Дебет 75-1 Кредит 80 «Уставный капитал».

Нематериальные активы, вносимые участниками в счет их вклада в уставный (складочный) капитал, приходуются в согласованной оценке. При этом в бухгалтерском учете делается запись по дебету счета 04 и кредиту счета 75.

Безвозмездно полученные от других юридических и физических лиц нематериальные активы оценивают по рыночной стоимости на дату их принятия к бухгалтерскому учету.

Рассмотрим пример отражения в бухгалтерском учете безвозмездно полученных нематериальных активов.

Пример. В феврале 2002 г. организация получила безвозмездно от физического лица исключительное право на изобретение — способ производства продукции. Рыночная стоимость такого объекта нематериальных активов составляет 32 000 руб. Срок полезного использования определить невозможно, поэтому в расчете он был установлен в 20 лет.

Организация начисляет амортизацию нематериального актива нелинейным способом. Месячная норма амортизации этого актива составляет К~ 2 : 20 х 100% = 10%. Объект нематериальных активов принят на учет в Феврале 2002 г. При этом оформлена проводка: Дебет 04 Кредит 98 «Доходы будущих периодов» — 32 000 руб.

С марта 2002 г. организация должна начислять амортизацию в бухгалтерском учете следующим образом:

Дебет 26 Кредит 05 (32 000 руб. х 0,1 — 3 200 руб. — начислена амортизация за март;

Дебет 98 Кредит 91—3 200 руб. — включена во внереализационные доводы часть стоимости безвозмездно полученного объекта нематериальных активов за март.

В дальнейшем сумму амортизации исчисляют от остаточной стоимости (ст. 259 Н К РФ).

Сумма амортизации за апрель равна:

(32 000 руб. - 3 200 руб.) х 0,1 = 2 880 руб.

Таким образом, общая сумма внереализационных доходов за два месяца 2002 г., которая будет списана со счета 98 в кредит счета 91, составит 6 080

Амортизация Н.А. относиться ежемесячно на себестоимость продукции, в течении установленного срока полезного использования. ПБУ 14/2000 предусмотрено погашение стоимости Н.М.А. с использованием трех способов:

Линейного; пропорционально объему продукции; уменьшаемого остатка

Последний может применяться только в отношении Н.А., поступивших после 1 января 2001г.

Срок полезного использования объекта НМА определяется организацией самостоятельно при принятии его к бухгалтерскому исходя из:

срока действия патента, свидетельства и других ограничение сроков использования объектов интеллектуальной собственности со. гласно законодательству Российской Федерации;

ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход).

Для отдельных групп НМА срок полезного использования определяется исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования.

По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности организации).

По таким объектам НМА, как организационные расходы и положительная деловая репутация, организация лишена права выбора способа начисления амортизации, так как по этим объектам амортизационные отчисления отражаются в бухгалтерском учете только путем равномерного уменьшения их первоначальной стоимости в течение 20 лет (но не более срока деятельности организации).

ПБУ 14/2000 предусмотрены две схемы учета начисленной амортизации:

Начислена амортизация нематериальных активов, использованных:

в цехе № 1 -

Д-т сч. 25 К-т сч. 05 355 руб.

в управлении организации —

Д-т сч. 26 К-т сч. 05 500 руб.

Списана часть суммы организационных расходов, внесенных качестве вклада в уставный капитал:

Д-т сч. 26 К-т сч. 04 25 руб.

Между правообладателем и пользователем лицензионных, авторских и других аналогичных договоров может быть заключен договор о передаче пользователю неисключительных прав, разрешающих лишь использование объектов интеллектуальной собственности. В этом случае нематериальные активы не списываются, а подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете у организации-правообладателя (п. 25 ПБУ 14/2000). По таким НМА организация-правообладатель продолжает начислять амортизацию.

Организационные расходы (расходы, связанные с образованием организации) относятся к нематериальным активам, если они признаны в соответствии с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал организации.

Отрицательную деловую репутацию организации следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю и учитывать как доходы будующих периодов (Д-т сч.76 К-т сч. 98, а затем равномерно списывать на операционные доходы Д-т сч. 98 К-т сч. 91-1-

Сумму начисленной амортизации нематериальных активов можно отражать на отдельном счете (05 «Амортизация нематериальных активов») либо уменьшать на ее величину первоначальную стоим нематериальных активов. Последний называют способом уменьшения первоначальной стоимости. Он применяется по таким объектам нематериальных активов, как организационные расходы и деловая репутация организации.

Если нематериальные активы используются в непроизводственных целях, то амортизация по ним начисляется за счет собственных средств организации.

При начислении амортизации по нематериальным активам путем уменьшения первоначальной стоимости после полного ее погашения данные активы отражаются в бухгалтерском учете в условной оценке, принятой организацией, с отнесением суммы оценки на финансовые результаты. Однако это возможно только до прекращения срока действия патента, свидетельства или других охранных документов.

Отметим, что предметом договора купли-продажи могут выступать не только отдельные товары, но и предприятия в целом как единый имущественный комплекс. Понятно, что стоимость любого предприятия отлична от совокупной стоимости его активов и пассивов. Разность между покупной ценой предприятия и стоимостью его активов и обязательств составляет деловую репутацию предприятия. Подчеркнем, что в бухгалтерском учете деловая репутация отражается только при совершении сделки купли-продажи предприятия. При этом репутация может быть положительной или отрицательной.

Положительную деловую репутацию необходимо рассматривав как надбавку, выплачиваемую покупателем в обеспечение буду потенциальной доходности приобретенного предприятия. Это означает, что средства, затраченные на приобретение деловой репутации в будущем принесут экономическую выгоду, прибыль, т. е. окупятся. Конечно, предприятие, обладающее положительной деловой репутацией, приобретать выгодно. Учитывают в качестве отдельного инвентарного объекта на сч. 04. , а затем в течении 20 ле. (но не более срока деятельности организации) списывают на расходы :Д-т 04 К-т 76 Д-т сч. 26 , 44 и др. К-т 04

Отрицательную деловую репутацию следует рассматривать скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствие продаваемого предприятия стабильных покупателей, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, достаточного уровня квалификации персонала и т. п.

Пример 2. Предприятие А приобрело на аукционе предприятие Б за 5200 млн руб. Упрощенный баланс предприятия Б на дату его покупки представлен в табл.

Таблица

Актив	Сумма, млн руб.	Пассив	Сумма, млн руб.
Основные средства	2000	Уставный капитал	2200
Производственные запасы	1200	Расчеты с кредиторами	1800
денежные средства	800
Итого	4000	Итого	4000

В данном случае деловая репутация приобретенного предприятия будет равна:

5200 млн руб. - (2000 млн руб. + 1200 млн руб. + 800 млн руб. -1800 млн руб.) = 3000 млн руб.

В рассматриваемом примере возникла положительная деловая репутация. Она отражается на счете 04 «Нематериальные активы», субсчет «Деловая репутация». Затем в течение 20 лет (но не более срока деятельности предприятия) деловая репутация амортизируется путем равномерного уменьшения ее первоначальной стоимости.

Отрицательную деловую репутацию отражают в бухгалтерском учете предприятия как доходы будущих периодов, а затем ежемесячно списывают на счет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы».

Организация может передать права использования объекта нематериальных активов другой организации. Это значит, что она сохраняет исключительные права на переданный объект. В таком случае объект нематериальных активов не списывают, а отражают в бухгалтерском учете организации-правообладателя обособленно. Платежи, предусмотренные в договоре, согласно Положению по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) показывают в бухгалтерском учете организации-правообладателя как операционные доходы проводкой: Дебет 76 Кредит 91.

Организация-пользователь отражает нематериальные активы, порученные в пользование, на забалансовом счете. Периодические платежи (роялти) за такое предоставленное право включаются в расходы Учетного периода, а разовые фиксированные — отражаются как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора.

При выбытии нематериальных активов (продаже, списании, возмездной передаче) делают следующие записи:

Дебет 91 Кредит 04 — на первоначальную стоимость нематериальных активов;

Дебет 05 Кредит 91 — на сумму амортизации;

Дебет 51 Кредит 91 — на сумму выручки от реализации нематериальных активов.

Расходы, связанные с выбытием нематериальных активов, списывают с кредита денежных и расчетных счетов в дебет счета 91. Финансовый результат от выбытия не уменьшает налогооблагаемую базу.

Следует отметить, что при сопоставлении правил учета материальных активов согласно ПБУ 14/2000 и главы 25 НК РФ (ст. 257) выявлено, что имеются расхождения в составе этих активов. Так, по правилам бухгалтерского учета в названные активы входят организационные расходы и деловая репутация фирмы. В то же время в целях налогового учета такие активы не могут быть признаны. И, напротив, по налоговому законодательству к нематериальным активам от носятся права, возникающие из прав на «ноу-хау», секретную фор мулу или процесс, информацию относительно промышленного, коммерческого или научного опыта.

Кроме того, в ст. 259 НК РФ сказано, что амортизацию по нематериальным активам можно начислять одним из двух методов: линейным и нелинейным.

Правилами бухгалтерского учета нелинейный способ расчета амортизации не предусмотрен. Вместе с тем рекомендованы методы уменьшаемого остатка исходя из остаточной стоимости нематериальных активов и пропорционально объему продукции (работ) в натуральном выражении. Различны предельные сроки амортизации нематериальных активов (20 лет по правилам бухгалтерского учета и 10 лет по налоговому законодательству).

Необходимо иметь в виду, что операции по учету движения основных средств с 1 января 2003 г. должны оформляться в соответствии с новыми формами первичных документов, которые утверждаются постановлением Госкомстата России от 21 января 2003г. №7.

Что касается налогового законодательства, то с введением в действие главы 25 НК РФ объекты основных средств исключаются из состава амортизируемого имущества в случае, если их первоначальная (восстановительная) стоимость составляет 10000 руб. (включительно) или срок эксплуатации менее 12 мес. Такое разъяснение дано в Письме Минфина России от 16 сентября 2002 г. № 16-00-14/359.

Арендное предприятие, заключившее с арендодателем договор аренды (или дополнительное соглашение), по которому предусматривается переход имущества, относящегося к основным средствам, в собственность арендатора (выкуп) по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения последним всей обусловленной договором выкупной цены, в этом подразделе отражает также долгосрочно арендуемые основные средства.

Для установления срока полезного использования Основных средств в бухгалтерском учете может применяться классификация основных средств включаемых в амортизационные группы , утвержденные постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002г. №1. Следует обратить внимание на изменения внесенные в нее постановлением Правительства от 9 июля 2003г. №415, которые коснулись третьей, четвертой и шестой групп. Так, в третью группу добавили орудия водного промысла и оборудование строительное, не внесенное в другие группы. В четвертую группу введены дополнительно такие основные средства автобусы прочие и оборудование компрессорное и вакуумное, в шестую группу — станки универсальные и комбинированные, а та станки деревообрабатывающие.

Указанные поправки вступили в действие с 1 января 2003 г. Если организация приняла к учету в 2003 г. (до утверждения поправок) какие-либо из вышеназванных видов основных средств, а сроки полезного использования, установленные организацией по ним, не совпадают со сроками, установленными в новой редакции Классификации, то организация должна пересчитать амортизацию по данным основным средствам.

При использовании спецоснастки в течение срока более 12 месяцев ее стоимость может включаться в себестоимость выпускаемой продукции путем начисления амортизации. Нормы амортизации устанавливаются организацией самостоятельно исходя из срока действия спецоснастки. При этом в бухгалтерском учете должна быть сделана запись: Д-т сч. 20 К-т сч. 02.

Если у организации имеются объекты недвижимости, которые еще не зарегистрированы, то амортизацию в бухгалтерском учете по этим объектам можно начислять, не дожидаясь получения регистрационных свидетельств. Так, в письме Минфина России от 8 апреля 2003 г. № 16-00-14/121 отмечается, что по не оформленным актами приемки объектам капитального строительства или их частям, но фактически эксплуатируемым теми организациями, которым они будут переданы в основные средства, или с их согласия другими организациями, амортизация начисляется в общем порядке — с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию. Основанием для начисления суммы амортизации является справка о стоимости указанных объектов или их частей по данным учета капитальных вложений.

При оформлении актами о приемке ввода в действие этих объектов и зачисления их в состав основных средств производится уточнение ранее начисленной суммы амортизации.

Отражение в бухгалтерском учете сумм начисленной амортизации по указанным объектам недвижимости производится в общеустановленном порядке.

Амортизация не начисляется по объектам жилищного фонда, внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства и т. п.), а также по продуктивному скоту, буйволам, волам, оленям, многолетним насаждениям, недостигши61В соответствии с п. 5 ПБУ 6/01 к основным средствам относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, мерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги, прочие соответствующие объекты. В составе основных средств учитываются также капитальные вложения на коренное улучшение земель, капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, земельные участки, объекты природопользования.

Следует обратить внимание на Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды (утверждены приказом Минфина России от 26 декабря 2002 г. № 135н), в соответствии с п. 9 которых организация может вести учет специальных инструментов, специальных приспособлений и специального оборудования в порядке, установленном для учета основных средств в ПБУ 6/01. Поскольку ПБУ 6/01 предусматривает учет активов, которые служат в течение длительного времени (более 12 месяцев), то порядок учета в соответствии с ПБУ 6/01 можно применить только в отношении спецоснастки, служащей более 12 месяцев.

Что касается специальной одежды, то возможность ее учета в соответствии с ПБУ 6/01 не предусмотрена. Независимо от срока использования специальной одежды ее следует учитывать в соответствии с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды (см. комментарий к статье "сырье, материалы и другие аналогичные ценности").

Следует помнить, что с 1 января 2001 г. приобретаемые организациями квартиры в жилом фонде должны учитываться не в составе НМА, а в составе основных средств или в составе доходных вложений в материальные ценности.

При приобретении жилого помещения в учете организации-покупателя должны быть сделаны следующие записи.

Отражена стоимость приобретенной квартиры:

Д-т сч 08 К-т сч. 76.

Отражена сумма НДС:

Д-т сч. 19 К-т сч. 76.

Списаны денежные средства:

Д-т сч. 76 К-т сч. 51.

Порядок дальнейшего отражения в бухгалтерском учете операций по приобретению жилых помещений зависит от того, для каких целей приобретаются эти помещения.

При приобретении помещения для сдачи внаем в учете организации появляется объект "Доходные вложения в материальные ценности, который учитывается на счете 03. В этом случае делают следующие записи.

Квартира принята к учету:

д-т сч. 03 К-т сч. 08.

Принят к налоговому вычету НДС:

Д-т сч. 68 К-т сч. 19.

В этом случае стоимость квартиры будет отражаться в неизменной оценке (по первоначальной стоимости) по строке 135 бухгалтерского баланса, так как амортизация по объектам жилого фонда не начисляется. По жилью один раз в год рассчитывается сумма износа, которая отражается на забалансовом счете 010 "Износ жилищного фонда". В соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 г. № 1 жилища относятся к десятой амортизационной группе и имеют срок полезного использования свыше 30 лет.

Отражена сумма износа в конце года по квартире:

Д-т сч. 010.

Отражена выручка от сдачи квартиры внаем физическому лицу (операции с недвижимым имуществом являются одним из видов деятельности организации):

Д-т сч. 62 К-т субсч. 90-1.

Поступила оплата от физического лица в кассу организации:

Д-т сч. 50 К-т сч. 62.

Если договор найма заключен с работником организации, то сумма оплаты по данному договору может удерживаться из заработной платы работника:

Д-т сч. 70 К-т сч. 62.

Амортизация не начисляется по объектам жилищного фонда , внешнего благоустройства и др. аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства и т.д., а так же по продуктивному скоту, буйволам, волам, оленям, многолетним насаждениям , недостигшим эксплутационного возраста. По данным основным средствам и объектам основных средств некоммерческих организаций исчисляется сумма износа в конце отчетного периода по установленным нормам амортизационных отчислений.

Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки, объекты природопользования).

Объекты основных средств стоимостью не более 10 000 руб. за единицу (или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей), а также приобретенные книги, брошюры и другие печатные издания могут списываться на затраты по мере отпуска их в производство или эксплуатацию без начисления амортизации.

Пример 12 (см. раздел 4). В декабре 2003 г. организация "Вектор" приобрела сканер "Асег" за 1800 руб., в том числе НДС — 300 руб. В бухгалтерском учете были сделаны следующие записи.

Учтены затраты, связанные с приобретением сканера:

Д-т сч. 08 К-т сч. 60 1500 руб.

Учтен НДС:

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 300 руб.

Принят к учету сканер:

Д-т сч. 01 К-т сч. 08 1500 руб.

Списана стоимость сканера на затраты в момент передачи его в эксплуатацию:

Д-т сч. 26 К-т сч. 01 1500 руб.

По строке 120 баланса отражается общая стоимость основных средств в оценке по остаточной стоимости, за исключением объектов, по которым не начисляется амортизация. Показатель строки рассчитывается по данным Главной книги как разница между суммой остатков по счетам 01 и 03 (за исключением данных, отраженных по строке 135) и суммой остатка по счету 02 "Амортизация основных средств".

По строке 130 "Незавершенное строительство" показывается стоимость незаконченного строительства, осуществляемого как хозяйственным, так и подрядным способами. Здесь же отражаются затраты по формированию основного стада, на геологоразведочные работы, суммы авансов, выданных организацией в связи с осуществлением капитальных Вложений и формированием основного стада, а также стоимость оборудования, требующего монтажа и предназначенного для установки.

При заполнении подраздела "Незавершенное строительство" следует руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденным Минфином России 30 декабря 1993 г., № 160 и Положением по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" (ПБУ 2/94).

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций до окончания работ по строительству объектов расходы по их возведению учитываются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" с последующим включением их в первоначальную стоимость объекта основных средств, в том числе и расходы, связанные с предпроектными и проектными работами. При этом под началом строительства объекта для целей бухгалтерского учета следует понимать начало осуществления фактических затрат инвестора-заказчика по строительству объекта (см. письмо Минфина России от 27 марта 2003 г. № 16-00-14/107).

К незавершенным капитальным вложениям можно относить также здания, приобретаемые организациями с целью перепрофилирования на другие производственные цели. В таких случаях здания до окончания работ по их перепрофилированию должны учитываться в составе незавершенного строительства.

Следует помнить, что объекты недвижимости, право собственности на которые не зарегистрировано в едином государственном реестре, не могут быть приняты к бухгалтерскому учету в качестве объектов основных средств. Указанные объекты, включая объекты недвижимости, полученные в качестве вклада в уставный (складочный) капитал и фактически эксплуатируемые, до момента регистрации права собственности на них должны отражаться на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" (письмо Минфина России от 8 апреля 2003 г. № 16-00-14/121).

В соответствии с приказом Минфина России от 7 мая 2003 г. № 38н "О внесении дополнений и изменений в План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцию по его применению" фактические расходы, связанные с выполнением НИОКР, следует учитывать на специальном субсчете 8 "Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ" счета 08. На этом субсчете должны учитываться суммы на проводимые, но не законченные научно-исследовательские, опытно-конструкторские или технологические работы. До 1 января 2003 г. затраты на НИОКР (в зависимости от того, где они применялись) относились или на расходы от обычной деятельности, или на прочие расходы.

Пример 13. В сентябре 2016 г. ООО "Ритм" были проведены работы по созданию новой технологии производства изделия "XV". Работы планируется проводить в течение четырех месяцев (сентябре—декабре). Результаты НИОКР после окончания работ будут использованы в цехе № 5. Общая сумма затрат в сентябре составила 125000 руб., в том числе затраты на материалы — 40000 руб., заработная плата — 200000 руб., отчисления на социальные нужды — 71200 руб., амортизация основных средств — 1500 руб., общехозяйственные расходы, относящиеся к НИОКР, - 12300 руб. В сентябре _в бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи.

Отпущены материалы на проведение НИОКР:

Д-т субсч. 08-8 К-т сч. 10 40000 руб.

Начислена заработная плата работникам, занятым НИОКР:

Д-т субсч. 08-8 К-т сч. 70 200000 руб.

Начислены отчисления на социальные нужды с заработной платы работников, занятых НИОКР:

Д-т субсч. 08-8 К-т сч. 69 71200 руб.

Начислена амортизация основных средств, связанных с выполнением НИОКР:

Д-т субсч. 08-8 К-т сч. 02 1500 руб.

Списаны общехозяйственные расходы, относящиеся к НИОКР:

Д-т субсч. 08-8 К-т сч. 26 12300 руб.

В строке 1150бухгалтерского баланса будет записано 325 тыс. руб.

С 1 января 2002 г. в порядок возмещения НДС при строительстве подрядным способом, при приобретении оборудования, требующего монтажа, внесены изменения. НДС по основному средству можно возмещать после начисления амортизации по правилам налогового учета (ст. 259 НК РФ). Если, например, объект построен и введен в эксплуатацию в сентябре, то амортизацию по нему можно начислять с 1 октября и с той же даты принимать НДС к вычету. По объекту, право собственности на который нужно зарегистрировать, амортизация начисляется и, следовательно, НДС принимается к вычету, если объект введен в эксплуатацию и документы по нему переданы на регистрацию. На основании акта выполненных работ в бухгалтерском Учете у застройщика производятся следующие записи:

а) в сентябре —

отражена стоимость строительных работ:

Д-т сч. 08 К-т сч. 60;

отражен НДС на основании счета-фактуры подрядчика:

Д-т сч. 19 К-т сч. 60;

оплачен счет подрядной организации:

Д-т сч. 60 К-т сч. 51;

построенный объект введен в эксплуатацию, а документы переданы на регистрацию:

Д-т сч. 08, субсчет "Эксплуатируемые объекты, не прошедшие госрегистрацию", К-т сч. 08;

б) октябре (месяце начисления амортизации по введенному в действие объекту) —

принят к вычету НДС: Д-т сч. 68 К-т сч. 19;

в) в ноябре —

после регистрации объекта:

Д-т сч. 01 К-т сч. 08, субсчет "Эксплуатируемые объекты, не прошедшие госрегистрацию ".

Как известно, в соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ с "1 января 2001 г. стоимость строительно-монтажных работ для собственного потребления организации облагается НДС. В связи с введением в действие Федерального закона от 29 мая 2002 г. № 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" с 1 января 2002 г. значительно изменился порядок применения вычетов по НДС при строительстве объектов собственными силами. Сумма НДС, начисленная на стоимость строительно-монтажных работ, выполненных собственными силами, принимается к вычету сейчас в полном размере. При этом суммы НДС, исчисленные при выполнении строительно-монтажных работ, подлежат вычету, если соблюдены следующие условия: построенный объект относится к производственным основным средствам (т. е. по нему начисляется амортизация) и сумма НДС, начисленная к уплате в бюджет по строительным работам, выполненным собственными силами, перечислена в бюджет.

Пример 14 (см. раздел 4). Организация "Вектор" построила хозяйственным способом и ввела в эксплуатацию во втором квартале 2017 г. производственный корпус. Общая стоимость строительных работ составила 701000 руб., в том числе стоимость приобретенных материалов -540000 руб., включая НДС -82372,88 руб. Материалы полностью оплачены. В бухгалтерском учете сделаны следующие записи.

В апреле -

списана стоимость материалов, израсходованных при строительстве:

д-т сч. 08 К-т сч. 10 457627руб.12 коп;

начислены амортизация основных средств, использованных при строительстве, заработная плата, ЕСН, произведены расходы на государственную регистрацию права собственности на здание и другие затраты, связанные со строительством:

д-т сч. 08 К-т сч. 02, 60, 69, 70, 76 243372руб88 коп..

В мае -

объект введен в эксплуатацию, а документы переданы на регистрацию:

Д-т сч. 08, субсчет "Эксплуатируемые объекты, не прошедшие госрегистрацию", К-т сч. 08 701000 руб.

В июне (месяце начисления амортизации по введенному в действие объекту) -

принят к вычету НДС по материалам, приобретенным для строительства производственного корпуса:

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 82372,88 руб.;

начислен НДС на строительно-монтажные работы, выполненные собственными силами:

Д-т сч. 19 К-т сч. 68 106932,20 руб. (701000 ■ 18 % : 100);

перечислен НДС по строительно-монтажным работам, выполненным собственными силами:

Д-т сч. 68 К-т сч. 51 106932,20 руб.;

принят к вычету НДС по строительно-монтажным работам:

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 106932,20 руб.

В июле -

принят к учету (после госрегистрации) законченный строительством производственный корпус:

Д-т сч. 01 К-т сч. 08, субсчет "Эксплуатируемые объекты, не прошедшие госрегистрацию" 701000 руб. (457627,12 + 243372,88).

Показатель строки 1150 рассчитывается путем суммирования остатков по счетам 07 "Оборудование к установке", 08 "Вложения во внеоборотные активы", 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" (^в случае если учет оборудования ведется с использованием счетов 15 ^и 16), 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты по авансам выданным" (в части авансов, которые выданы организацией ^в связи с осуществлением капитальных вложений).

Строка 1160 "Доходные вложения в материальные ценности",

В новой форме бухгалтерского баланса доходные вложения в материальные ценности представлены в одной строке. Ранее они занимали три строки. В первой строке — "Доходные вложения в материальные ценности" отражалась общая стоимость данных активов, а затем давалась их расшифровка в двух строках: "имущество для передачи в лизинг", "имущество, предоставляемое по договору проката".

"Доходные вложения в материальные ценности" — относительно новая строка (она стала выделяться в балансе с 1 января 2000 г.). В нее должны вносить сведения организации, передающие имущество в лизинг либо предоставляющие его по договору проката. При заполнении данной строки необходимо руководствоваться утвержденными приказом Минфина России от 17 февраля 1997 г. № 15 Указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга. При этом следует иметь в виду изменения и дополнения, внесенные в Федеральный закон "О финансовой аренде (лизинге)¹федеральными законами от 29 января 2002 г. № 10-ФЗ и от 24 декабря 2002 г. № 176-ФЗ.

По строке 135 отражается остаточная стоимость передаваемого в лизинг или по договору проката имущества (т. е. за минусом начисленной амортизации). Заполняется она по данным аналитического учета по счетам 02 и 03.

Строка 135 заполняется лизингодателем в том случае, если имущество, предназначенное для сдачи в лизинг, учитывается на его балансе По договору лизинга (финансовой аренды) лизингодатель приобретает для лизингополучателя по выбору последнего необходимое ему имущество у определенного им продавца и предоставляет его за плату во временное пользование. При финансовой аренде право собственности все время действия договора сохраняется за лизингодателем.

При принятии к бухгалтерскому учету лизингового имущества в учете лизингодателя производится запись:

Д-т субсч. 03-1 "Имущество для сдачи в лизинг" К-т сч. 08.

Учет лизинговых операций зависит от того, на чьем балансе учитывается лизинговое имущество: лизингодателя или лизингополучателя

Если лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, то при его передаче производится внутренняя запись по счету 03-

Д-т субсч. 03-2 "Имущество, сданное в лизинг" К-т субсч. 03-1 "Имущество сдачи в лизинг".

При прекращении договора лизинга и выплате всех лизинговых платежей право собственности переходит к лизингополучателю. В этом случае лизинговое имущество должно быть списано с баланса лизингодателя:

Д-т субсч. 02-2 "Амортизация имущества, сданного в лизинг"К-т субсч. 03-2 "Имущество, сданное в лизинг".

Если договор лизинга не предусматривает переход права собственности к лизингополучателю, то последний должен вернуть лизинговое имущество.

Принято к учету возвращенное лизинговое имущество:

Д-т сч. 01 К-т субсч. 03-2 "Имущество, сданное в лизинг".

Списана амортизация, начисленная по лизинговому имуществу:

Д-т субсч. 02-2 "Амортизация имущества, сданного в лизинг" К-т сч. 02 "Амортизация основных средств".

Если лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то при его передаче в учете лизингодателя производятся следующие записи.

Списана балансовая стоимость лизингового имущества:

Д-т субсч. 76-5 "Задолженность по лизинговым платежам"К-т субсч. 03-1 "Имущество для сдачи в лизинг".

Отражена разница между суммой задолженности по лизинговым платежам и балансовой стоимостью лизингового имущества:

Д-т субсч. 76-5 "Задолженность по лизинговым платежам" К-т сч. 98 "Доходы будущих периодов".

Стоимость переданного лизингового имущества принята на забалансовый учет:

Д-т сч. 011 "Основные средства, сданные в аренду".

Если при прекращении договора лизинга и выплате всех лизинговых платежей право собственности на лизинговое имущество переходит к лизингополучателю, оно должно быть списано с забалансового учета лизингодателя:

К-т сч. 011 "Основные средства, сданные в аренду".

Если при прекращении договора лизинга имущество возвращается лизингодателю, то в учете последнего производятся следующие записи, вписано с забалансового учета возвращенное лизинговое имущество:

К-т сч . 011 "Основные средства, сданные в аренду".

Принято к бухгалтерскому учету возвращенное лизинговое имущество в условной оценке: Д-т субсч. 03-1 "Имущество для сдачи в лизинг» К-т сч. 76. «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Лизингополучатель может досрочно выкупить лизинговое имущество, для чего единовременно перечисляется оставшаяся лизинговых платежей. В учете лизингодателя производятся следующие записи:

а) лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя списана начисленная амортизация к моменту выкупа имущества

Д-т субсч. 02-2 "Амортизация имущества, сданного в лизинг"К-т субсч. 03-2 «Имущество, сданное в лизинг";

списана остаточная стоимость имущества:

Д-т субсч. 91-2 К-т субсч. 03-2 "Имущество, сданное в лизинг";

б) лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя:

списано с забалансового учета досрочно выкупленное имущество:

К-т сч. 011 "Основные средства, сданные в аренду".

Строка 1160 заполняется и в том случае, если арендодатель представляет арендатору имущество по договору проката на срок до одного года. В соответствии со ст. 626 ГК РФ по договору прок арендодатель обязуется предоставить арендатору движимое имущество, которое используется для потребительских целей. При поступлении (приобретении) предметов проката в учете арендодателя делаются следующие записи.

На фактическую себестоимость приобретенных предметов проката:

Д-т сч. 08 К-т сч. 60.

Приняты к бухгалтерскому учету предметы проката в состав доходных вложений в материальные ценности:

Д-т сч. 03 К-т сч. 08.

При передаче предметов проката арендатору в учете арендодателя производят внутреннюю запись по счету 03:

Д-т сч. 03 К-т сч. 03.

При списании предметов проката в результате их износа, продажи следует сделать следующие записи (в учете арендодателя),■ На сумму амортизации, начисленной к моменту выбытия::

Д-т сч. 02 К-т сч. 03.

На остаточную стоимость предметов проката:

Д-т субсч. 91-2 К-т сч. 03.

Строка 140 "Долгосрочные финансовые вложения". В новой форме бухгалтерского баланса долгосрочные финансовые вложения представлены в одной строке. Ранее они занимали шесть строк. В первой строке -"Долгосрочные финансовые вложения" отражалась общая стоимость данных активов, а затем давалась их расшифровка в пяти троках: "инвестиции в дочерние общества"; "инвестиции в зависимые общества"; "инвестиции в другие организации"; "займы, предоставленные организациям на срок более 12 месяцев"; "прочие долгосрочные финансовые вложения".

По строке 140 показывается общая сумма долгосрочных финансовых вложений (на срок более года). Согласно п.З Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" (ПБУ 19/02), утвержденного приказом Минфина России от 10 декабря 2002 г. № 12бн, к финансовым вложениям организации относятся:

государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя);

вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ);

предоставленные другим организациям займы;

депозитные вклады в кредитных организациях;

дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования;

вклады организации-товарища по договору простого товарищества.

К финансовым вложениям нельзя относить собственные акции, выкупленные у акционеров с целью перепродажи или аннулирования; векселя, полученные в счет оплаты товаров (работ, услуг), если плательщиком по ним является покупатель; драгоценные металлы и ювелирные изделия; вложения в основные средства, материально-производственные запасы, нематериальные активы.

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая формируется по-разному в завиимости от вида финансовых вложений и источника их поступления в организацию.

Например, при приобретении ценных бумаг за плату их первоначальная стоимость будет складываться из всех затрат, связанных с этой покупкой (суммы, уплаченные продавцу, стоимость информационных и консультационных услуг, связанных с приобретением этих бумаг, вознаграждение посреднику, иные затраты).

Если ценные бумаги получены безвозмездно, то их первоначальная стоимость определяется либо исходя из биржевой цены (если ценные бумаги котируются), либо исходя из цены, по которой можно продать эти ценные бумаги (если ценные бумаги не котируются).Согласно Плану счетов операции по финансовым вложениям(как долгосрочным, так и краткосрочным) отражаются непосредственно на счете 58 "Финансовые вложения". При оприходовании ценных бумаг в учете производят запись: Д-т субсч. 58-1,2 К-т сч. 76 (60)

При осуществлении вклада в уставный капитал дочернего (зависимого) общества в учете организации-инвестора производятся следующие записи.

Вклад произведен денежными средствами:

Д-т яубсч. 58-1 К-т сч. 50, 51, 52.

Вклад произведен иным имуществом организации (кроме денежных средств ):

балансовая стоимость имущества:

Д-т лч. 76 К-т сч. 10, 41, 43 и др.;

остаточная стоимость основных средств (НМА):

Д-т *ч. 76 К-т сч. 01, 04;

согласованная стоимость передаваемого имущества:

Д-т хубсч. 58-1 К-т сч. 76.

Разница между согласованной оценкой вклада и балансовой стоимостыо передаваемого имущества отражается или как операционный доход — Д-т сч. 76 К-т субсч. 91-1 (в случае превышения согласованной оценки над балансовой стоимостью передаваемого имущества), или как операционный расход - Д-т субсч. 91-2 К-т сч. (в случае превышения балансовой стоимости передаваемого имущества над его согласованной стоимостью).

Первоначальная оценка, по которой финансовые вложения приняты к учету, может в последующем изменяться. В связи с этим финансовые вложения необходимо подразделять на две группы: те, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, и те, по которым текущая рыночная стоимость не определяется.

К первой группе можно отнести котируемые ценные бумаги и другие финансовые вложения, текущая рыночная стоимость которых документально подтверждена. Эти финансовые вложения отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного периода по текущей: рыночной стоимости путем ежегодной (или ежеквартальной, или ежемесячной) корректировки их оценки на пред отчетную дату. Разница между текущей рыночной ценой и предыдущей оценкой списывается у коммерческой организации на финансовые результаты. В бухгалтерском учете при этом делаются следующие записи. В случае прироста стоимости котируемых ценных бумаг:

д.т субсч. 58-1 К-т субсч. 91-1.

В случае снижения стоимости котируемых ценных бумаг:

д._т субсч. 91-2 К-т субсч. 58-1.

Если по объекту финансовых вложений, ранее оцениваемому по текущей рыночной стоимости, на отчетную дату текущая рыночная стоимость не определяется, то такой объект отражается в бухгалтерской отчетности по стоимости его последней оценки.

финансовые вложения, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, учитываются и в бухгалтерском учете, и в бухгалтерской отчетности по первоначальной стоимости (за исключением случаев обесценения финансовых вложений и приобретения долговых ценных бумаг по цене, отличной от номинальной).

Напомним, что в отличие от акций, которые не имеют срока обращения, долговые ценные бумаги (например, облигации) подлежат погашению через определенное время. К моменту погашения покуная стоимость облигаций доводится до номинальной.

В соответствии с п. 22 ПБУ 19/02 по долговым ценным бумагам, приобретенным по цене, отличной от номинальной, организация может списывать на финансовые результаты разницу между первоначальной и номинальной стоимостью равномерно в течение срока обращения долговых ценных бумаг.

При списании суммы превышения первоначальной (покупной) стоимости приобретенных облигаций и иных долговых ценных бумаг над их номинальной стоимостью в бухгалтерском учете производят следующую запись:

Д-т сч. 76 (на сумму причитающегося к получению дохода по ценным бумагам)

К-т субсч. 58-2 (на часть разницы между покупной и номинальной стоимостью)

К-т субсч. 91-1 (на разницу между суммами, отнесенными на счета 76 и 58).

При доначислении суммы превышения номинальной стоимости приобретенных организацией облигаций и иных долговых ценных бумаг над их первоначальной (покупной) стоимостью делаются следующие записи:

Д-т сч. 76 (на сумму причитающегося к получению дохода по ценным бумагам) Д-т субсч. 58-2 (на часть разницы между покупной и номинальной стоимостью)

Кг

К--т субсч. 91-1 (на общую сумму, отнесенную на счета 76 и 58).

В соответствии с п. 37 ПБУ 19/02 под обесценением понимается устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимости В этом случае определяется расчетная стоимость финансовых вложений как разница между учетной стоимостью финансовых (стоимость, по которой финансовые вложения числятся в учете и четности) и суммой снижения стоимости.

Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений характеризуется одновременным наличием следующих условий:

на две последние отчетные даты учетная стоимость финансовых вложений была существенно выше их расчетной стоимости;

в течение отчетного периода расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась только в направлении ее уменьшения;

на отчетную дату отсутствует информация о возможном повышении расчетной стоимости в будущем.

В случае выполнения всех этих условий организация должна создать резерв под обесценение финансовых вложений. Резерв создается в сумме превышения учетной стоимости финансовых вложений над их расчетной стоимостью. Формирование резерва производится в конце года (по состоянию на 31 декабря) за счет финансовых результатов организации (Д-т субсч. 91-2 К-т сч. 59 "Резервы по обесценение финансовых вложений"). При этом записей по счету 58 не делается. Величина резерва рассчитывается отдельно по каждому виду некотируемых финансовых вложений. В активе баланса расчетная (рыночная) стоимость финансовых вложений определяется как разница между учетной (покупной) стоимостью и суммой резерва. В пассиве баланса сумма образованного резерва под обесценение финансовых вложений не отражается. Стоимость обесцененных финансовых вложений на счете 58 не изменяется, т. е. изменения происходят только в балансе.

Если в конце следующего года расчетная стоимость обесцененных финансовых вложений возрастет или снизится, то на сумму повышения (в пределах ранее созданного резерва) следует уменьшить резерв под обесценение вложений: Д-т сч. 59 К-т субсч. 91-1. Такая же бухгалтерская запись делается в учете в случае выбытия финансовых вложений, под обесценение которых ранее был создан резерв, и в том случае, если финансовые вложения, ранее признанные обесцененными, перестали удовлетворять условиям образования резерва под обесценение. На сумму дальнейшего снижения финансовых вложений следует сделать бухгалтерскую запись: Д-т субсч. 91-2 К-т сч. 59.

Проверка на обесценение финансовых вложений при наличии знаков обесценения может производиться чаще, чем раз в год, например раз в квартал (п 38. ПБУ 19/02.) При выбытии некотируемых финансовых вложений безвозмездной передаче и др.) их стоимость определяется одним следующих способов:

по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений;

по средней первоначальной себестоимости;

по первоначальной стоимости первых по времени финансовых вложений (способ ФИФО).

При выбытии финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость устанавливаем исходя из последней оценки. При списании учетной (первоначальной стоимости финансовых вложений производится бухгалтерская запись Д-т субсч. 91-2 К-т субсч. 58-1 (58-2, 58-3, 58-4).

Строка 145 "Отложенные налоговые активы Появление данной строки в новой форме бухгалтерского баланса связано с Пановой методики отражения налога на прибыль в бухгалтерском учете | и бухгалтерской отчетности в Положении по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" (ПБУ 18/02) (утвержд. приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 114н).(н)

В соответствии с п. 21 ПБУ 18/02 отложенный налоговый актив увеличивает условный расход по налогу на прибыль.

Под отложенным налоговым активом понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах (п. 14 ПБУ 18/02);

Отложенный налоговый актив (ОНА)- это положительная разница между реальным, текущим налогом на прибыль и условным расходом по налогу, исчисленным из балансовой прибыли. Отложенный актив показывает, на сколько можно будет уменьшить сумму этого «условного» налога в следующих отчетных периодах.

Отложенный налоговый актив (ОНА) определяется следующимобразом:

Из суммы данного вида расходов, признанных в бухг.учете, вычитают сумму данного вида расходов, признаваемых в налоговом учете, а полученную разницу умножают на ставку налога прибыль; или

Д-т сч. 84 К-т сч. 82.

Средства резервного фонда направлены на покрытие убытка за отчетный год:

Д-т сч. 82 К-т сч. 84.

В настоящее время образование резервного фонда согласно действующему законодательству обязательно, например, для акционерных обществ, кредитных потребительских кооперативов граждан и др. Остальные организации сами могут предусмотреть его образование в своих учредительных документах и учетной политике (см. ст. 30 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ "Об обществах ^с ограниченной ответственностью"). Наличие резервного капитала |Фонда) свидетельствует о стабильности хозяйствующего субъекта. При этом ни по размеру, ни по порядку формирования и использования ограничений нет, т. е. средства резервного фонда, например, обществах с ограниченной ответственностью могут быть направлены не только на покрытие убытка, но и на другие цели, предусмотренные их уставами.

В соответствии с п. 14 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н, данные по группе статей «Резервный капитал" в годовом бухгалтерском балансе показывают с учетом рассмотрения итогов деятельности организации за отчетный год и принятых решений о покрытии убытков.

Строка 430 заполняется по данным остатка по счету 82 "Резервный капитал". В ней показывается общая сумма резервов, образованных за счет прибыли после налогообложения.

Строка "резервы, образованные в соответствии с законодательством " заполняется теми организациями, которые в соответствии с законодательством обязаны создавать эти резервы.

По строке "резервы, образованные в соответствии с учредительными документами" отражается сумма резервов, образованных за счет чистой прибыли в соответствии с порядком, установленным учредительными документами.

Строка 470 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". В новой форме бухгалтерского баланса нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) представлена в одной строке. В прежней форме бухгалтерского баланса остаток по счету 84 отражался по четырем статьям: "Нераспределенная прибыль прошлых лет", "Непокрытый убыток прошлых лет", "Нераспределенная прибыль отчетного года", "Непокрытый убыток отчетного года".

Финансовый результат (прибыль или убыток) будет представлять собой сумму прибыли (убытка) прошлых лет и прибыли (убытка) текущего периода.

В соответствии с п. 14 Указаний о порядке составления и предоставления бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н, данные по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в годовом бухгалтерском балансе показываются с учетом рассмотрения общим собранием акционеров (собранием участников) итогов деятельности организации за отчетный год, принятых решений о покрытии убытков, выплате дивидендов и пр. В связи с этим данные по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в годовом бухгалтерском балансе будут отличаться от величины чистой прибыли (непокрытого убытка) в форме № 2 бухгалтерской отчетности.

На отчетную дату на сумму прибыли, направленной в отчетном году на уплату налогов и другие платежи в бюджет по соответствующим расчетам, производится уменьшение прибыли. В конце при реформации бухгалтерского баланса производится запись по закрытию счета 99: счет 99 в корреспонденции с кредитом счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" — в части чистой прибыли, а в части убытка — в корреспонденции с дебетом счета 84:

Д-.т сч. 99 К-т сч. 84 - прибыль; Д-т сч. 84 К-т сч. 99 - убыток.

Чистая прибыль может быть использована на выплату дивидендов, создание резервного капитала, погашение убытков. Оставшаяся после названных выплат сумма прибыли называется нераспределенной прибылью. Иными словами, нераспределенная прибыль — это прибыль, которая не была распределена между акционерами, учредителями, участниками и осталась в распоряжении организации. Эта прибыль затем используется на приобретение нового имущества в виде основных средств и т. п.

В соответствии с действующим Планом счетов величина чистой прибыли должна соответствовать кредитовому сальдо по счету 99 "Прибыли и убытки", а нераспределенной прибыли — кредитовому сальдо по счету 84 (после выплаты дивидендов).

Строка 470 заполняется в конце года по данным соответственно кредитового или дебетового остатка по счету 84, а в течение года — по данным кредитового или дебетового остатка по счету 99. Сумма убытка отражается в балансе в круглых скобках.

РАЗДЕЛ IV . ДОЛГОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА

В новой форме бухгалтерского баланса, утвержденной приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н, из четырех статей в разделе IV осталось три. Исключена расшифровка группы статей "Займы и кредиты": теперь долгосрочные займы и долгосрочные кредиты отражаются в одной строке. Появилась новая статья "Отложенные налоговые обязательства".

По строке 510 "Займы и кредиты" показываются непогашенные суммы заемных средств, подлежащие погашению в соответствии с договорами более чем через 12 месяцев после отчетной даты.

Если заемные средства подлежат погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты, то не погашенные на конец отчетного периода их суммы отражаются по соответствующей статье раздела V "Краткосрочные обязательства".

Вопросы учета кредитов и займов регулирует Положение по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01), утвержденное приказом Минфина России от 2 августа 2001 г. № 60н.

Строка 510 заполняется по данным остатка по счету 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".

Строка 515 "Отложенные налоговые обязательства". Появление данной строки в новой форме бухгалтерского баланса связано с принятием новой методики отражения налога на прибыль в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в Положении по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" (ПБУ 18/02) (утверждено приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 114н).

В соответствии с п. 21 ПБУ 18/02 отложенное налоговое обязательство уменьшает условный расход по налогу на прибыль.

Под отложенным налоговым обязательством понимается та часть , отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах (п. 15 ПБУ 18/0^

Отложенное налоговое обязательство (ОНО) определяется следующим образом:

1) из суммы данного вида расходов, признанных в налоговом учете, вычитают сумму данного вида расходов, признаваемых в бухгалтерском учете, а полученную разницу умножают на ставку налога на прибыль; или

2) из суммы данного вида доходов, признанных в бухгалтерском учете, вычитают сумму данного вида доходов, признаваемых в налоговом учете, а полученную разницу умножают на ставку налога на прибыль.

Разницы, возникающие между определенного вида расходами (доходами), принимаемыми в бухгалтерском учете, и определенного вида расходами (доходами), принимаемыми в налоговом учете, называются налогооблагаемыми временными разницами (НВР). То есть рассчитываться отложенное налоговое обязательство может следующим образом:

Отложенное налоговое обязательство (ОНО) = = Налогооблагаемые временные разницы (НВР) • 24 %.

Налогооблагаемые временные разницы возникают потому, что момент признания расходов (доходов) в бухгалтерском и налоговом учете не совпадает. Они образуются, когда доходы в бухгалтерском учете признаются раньше, чем в налоговом, а расходы, наоборот, позже, т. е. если, например, организация применяет для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения разные способы признания выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг), или признает процентные доходы для целей бухгалтерского учета по методу начисления, _а для целей налогообложения - по кассовому методу, или применяет разные способы расчета амортизации. Налогооблагаемые временные разницы могут образоваться и в тех случаях, когда у организации имеются отсрочки по уплате налога на прибыль или она применяет различные правила отражения процентов, уплачиваемых за предоставление ей в пользование денежных средств, для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения и др.

Для учета отложенного налогового обязательства приказом Минфина России от'7 мая 2003 г. № 38н "О внесении дополнений и изменений в План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцию по его применению" был введен отдельный счет — 77 "Отложенные налоговые обязательства". Счет пассивный. По его кредиту отражается появление в отчетном периоде отложенного налогового обязательства, уменьшающего величину условного расхода (дохода), а по дебету — списание, т. е. уменьшение или полное погашение отложенного налогового обязательства.

Пример 20. В ноябре 2003 г. ООО "Ритм" приобрело станок у ОАО "Точмаш" Стоимость станка с учетом доставки составила 96480 руб. (в том числе НДС — 16080 руб.). Объект принят к бухгалтерскому учету в составе основных средств. Его первоначальная стоимость -80400 руб. В бухгалтерском учете в соответствии с учетной политикой амортизация по основным средствам начисляется линейным способом. В налоговом учете она рассчитывается нелинейным способом. Срок полезного использования приобретенного станка — 4 года.

Сумма начисленной амортизации в декабре составила: в целях бухгалтерского учета — 1675 руб., в целях налогового учета — 3350 руб.

На 1 декабря 2003 г. сальдо по счету 77 не было. Ставка налога на прибыль - 24 %.

Расходы признаются в бухгалтерском учете в сумме 1675 руб., ^в налоговом учете -3350 руб. Налогооблагаемая временная разница (НВР) составит 1675 руб. (3350 — 1675), отложенное налоговое обязательство (ОНО) - 402 руб. (1675 • 24 % : 100).

В декабре в бухгалтерском учете будет сделана запись:

Д-т сч. 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", К-т сч. 77 402 руб.

Аналитический учет отложенных налоговых обязательств должен вестись по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла налогооблагаемая временная разница.

По мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемых временных разниц соответственно уменьшаются или полностью погашаются отложенные налоговые обязательства. Суммы, на которые уменьшаются или полностью погашаются в текущем отчетном периоде отложенные налоговые обязательства, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 77 "Отложенные налоговые обязательства" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Отложенное налоговое обязательство при выбытии объекта актива или вида обязательства, по которому оно было начислено, списывается на счет 99 "Прибыли и убытки" (Д-т сч. 77 К-т сч. 99) в сумме на которую не будет увеличена налогооблагаемая прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов (п. 18 ПБУ 18/02),

Следует обратить внимание на то, что при составлении бухгалтерской отчетности организация имеет право отражать в бухгалтерском балансе сальдированную (свернутую) сумму отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства, если одновременно выполняются два условия:

у организации имеются отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства;

отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства учитываются при расчете налога на прибыль.

По строке 520 "Прочие долгосрочные обязательства " приводятся данные, не нашедшие отражения в строках 510—515, например суммы кредиторской задолженности, подлежащие погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты.

РАЗДЕЛ V . КРАТКОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА

В форме бухгалтерского баланса, утвержденной приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н, из 16 статей в разделе V осталось 11. Исключена расшифровка группы статей "Займы и кредиты": теперь краткосрочные займы и краткосрочные кредиты показываются в одной строке. Из состава статей, расшифровывавших групп)¹"Кредиторская задолженность", исключены три статьи ("векселя к уплате", "задолженность перед дочерними и зависимыми обществами", "авансы полученные"). Статья "задолженность перед бюджетом" переименована в статью "задолженность по налогам и сборам"-

В этом разделе показывают суммы кредиторской задолженности' подлежащей погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты. Если суммы кредиторской задолженности подлежат погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты, то они отражаются по статье

"Прочие долгосрочные обязательства" раздела IV пассива баланса.

Строка "Займы « кредиты". Согласно п. 11 ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" затраты, связанные получением и использованием займов и кредитов, включают проценты

причитающиеся к оплате заимодавцам и кредиторам по полученным от них займам и кредитам; проценты, дисконт по причитающимся оплате векселям и облигациям; курсовые и суммовые разницы, относящиеся на причитающиеся к оплате проценты по займам и кредитам, полученным и выраженным в иностранной валюте или условных денежных единицах, образующиеся начиная с момента начисления процентов _по условиям договора до их фактического погашения (перечисления); дополнительные затраты, произведенные в связи с получением займов _и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств. Дополнительные затраты, производимые заемщиком, могут включать расходы, связанные с оказанием заемщику юридических и консультационных услуг, осуществлением копировально-множительных работ, оплатой налогов и сборов (в случаях, предусмотренных действующим законодательством), проведением экспертиз, потреблением услуг связи, другими затратами, непосредственно связанными с получением займов и кредитов, размещением заемных обязательств (п. 19 ПБУ 15/01).

В бухгалтерском балансе сумма задолженности организации по полученным кредитам и займам отражается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов (п. 17 ПБУ 15/01).

Затраты по полученным кредитам (займам) признаются расходами того периода, в котором они произведены, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива (основных средств и других аналогичных активов,- требующих большого времени и затрат на приобретение и (или) строительство) (п. 13 ПБУ 15/01).

Затраты по полученным кредитам (займам) включаются в текущие Расходы в сумме причитающихся платежей. Эти затраты являются операционными расходами организации (п. 14 ПБУ 15/01).

Затраты по кредитам (займам), полученным для оплаты основных средств, включаются в первоначальную стоимость основных средств, если они еще не введены в эксплуатацию. Затраты по кредитам (займам), полученным для осуществления предварительной оплаты материально-производственных запасов,

работ, услуг, выдачи авансов в счет их оплаты, относятся на увеличение Дебиторской задолженности (п. 15 ПБУ 15/01) с последующим включением в стоимость материально-производственных запасов, 1работ, услуг или отнесением на операционные расходы (в зависимости от принятого в организации порядка).

При получении кредитов и займов в бухгалтерском учете проц₃водятся следующие записи.

Получены краткосрочные кредиты (займы) в денежной форме:

Д-т сч. 51, 52 К-т сч. 66.

Получены краткосрочные кредиты (займы) в натуральной форме:

Д-т сч. 10, 41 К-т сч. 66.

Начислены проценты по полученным кредитам (займам):

Д-т субсч. 91-2 К-т сч. 66.

Начислены проценты по кредитам (займам), полученным от оплаты инвестиционного актива:

Д-т сч. 08 К-т сч. 66.

Начислены проценты по кредитам (займам), полученным для предварительной оплаты материально-производственных запасов:

Д-т сч. 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным", К-т сч. 66.

Отнесены проценты по кредитам (займам), полученным для предварительной оплаты материально-производственных запасов, на увеличение стоимости этих запасов:

Д-т сч. 10 К-т сч. 60,

а затем

Д-т сч. 60 К-т сч. 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным".

Отражена отрицательная курсовая (суммовая) разница: Д-т субсч. 91-2 К-т сч. 66

Д-т сч. 08 К-т сч. 66 — по инвестиционному активу. Отражена положительная курсовая (суммовая) разница:

Д-т сч. 66 К-т субсч. 91-1

Д-т сч. 08 К-т сч. 66 (сторно) - по инвестиционному активу.

Учтены дополнительные затраты по кредитам (займам):

Д-т субсч. 91-2 К-т сч. 60.

Возвращены кредиты (займы):

Д-т сч. 66 К-т сч. 51 (52).

Перечислены проценты по кредитам (займам):

Д-т сч. 66 К-т сч. 51 (52).Следует отметить, что правила налогового и бухгалтерского учета

затрат

по займам и кредитам, полученным на приобретение товароматериальных ценностей, различаются. В налоговом учете расходы по займам и кредитам относятся к внереализационным, тогда как бухгалтерском учете допускается включать их в стоимость товарноматериальных ценностей, если данные расходы были осуществлены до момента оприходования материально-производственных запасов. Для упрощения бухгалтерской работы, видимо, целесообразно вести учет расходов по займам и кредитам, полученным на приобретение товарно-материальных ценностей, так же, как и в налоговом учете, _т е. относить их на субсчет 91-2 "Прочие расходы".

Строка 610 заполняется по данным остатка по счету 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам".

Строка 620 "Кредиторская задолженность". В новой форме бухгалтерского баланса в состав группы "Кредиторская задолженность" включены пять статей.

По строке "поставщики и подрядчики" отражается сумма задолженности поставщикам и подрядчикам за поступившие материальные ценности, выполненные работы и оказанные услуги, а также задолженность поставщикам по неотфактурованным поставкам.

По строке "задолженность перед персоналом организации " отражаются начисленные, но еще не выплаченные суммы оплаты труда.

С 1 февраля 2002 г. вступил в действие Трудовой кодекс Российской Федерации, который внес, в частности, значительные изменения в расчет отпускных. Ежегодный отпуск может состоять сейчас из двух частей: основной (обязательной) и дополнительной. Продолжительность основного и дополнительного оплачиваемого отпуска устанавливается в календарных днях, при этом продолжительность основного отпуска равна 28 календарным дням. Дополнительная оплачиваемая часть отпуска (часть отпуска, превышающая 28 календарных дней) может быть заменена денежной компенсацией (за исключением некоторых категорий работников (ст. 126 ТК РФ). Порядок исчисления средой заработной платы установлен постановлением Правительства Российской Федерации от 11 апреля 2003 г. № 213 "Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы".

По строке "задолженность перед государственными внебюджетными ' отражается сумма задолженности по отчислениям на государственное социальное страхование, пенсионное обеспечение и медицинское страхование работников организации, а также сумма задолженности

по страховым взносам на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. С 1 января 2002 г. существенно изменился порядок исчисления и уплаты единого социального налога, что связано прежде всего, с проводимой реформой пенсионной системы. Налогоплательщиц наряду с уплатой единого социального налога обязаны уплачивав страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, которые поступают в бюджет Пенсионного фонда России и направляются на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии При этом доля единого социального налога, ранее зачисляемая в Пенсионный фонд России, сейчас поступает в федеральный бюджет и направляется на финансирование базовой части трудовой пенсии. Сумма единого социального налога, подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в пределах сумм, которые исчислены исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".

Начисление авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование производится в соответствии с указанным законом и п. 2 ст. 243 НК РФ.

К субсчетам счета 69, предусмотренным Планом счетов, следует открыть субсчета второго порядка. Для учета части ЕСН, зачисляемой в федеральный бюджет, следует использовать, например, субсчет 68-6 "Расчеты по ЕСН".

Пример 21 (см. раздел 4). В декабре 2003 г. сумма начисленного ЕСН и страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний работников в ООО "Вектор" составила 227616 руб. В декабре были сделаны следующие записи.

Начислен ЕСН в части, подлежащей уплате в фонд социального страхования (4 %):

Д-т сч. 20, 23, 25, 26, 91-2 К-т субсч. 69-1-1 "ЕСН в фонд социального страхования" 24344 руб.

Начислен ЕСН в части, подлежащей уплате в федеральный обязательного медицинского страхования (0,2 %):

Д-т сч. 20, 23, 25, 26, 91-2 К-т субсч. 69-3-1 "ЕСН в федеральный фонд обязательного медицинского страхования" 1217 руб.

Начислен ЕСН в части, подлежащей уплате в территориальныйфонд обязательного медицинского страхования (3,4 %):

Д-т сч. 20, 23, 25, 26, 91-2 К-т субсч. 69-3-2 "ЕСН в территориальный фонд обязательного медицинского страхования" 20692 руб.Начислен ЕСН в части, подлежащей уплате в федеральный бюджет (28 %):

Д-т сч.20, 23;25;26;91-2 К-т субсч. 68-6 Расчеты по ЕСН"

170408 руб.

Начисленные взносы по страховой части трудовой пенсии зачтешь, в счет уплаты ЕСН в федеральный бюджет:

д.т субсч. 68-6 "Расчеты по ЕСН" К-т субсч. 69-2-1 "Взносы по страховой части трудовой пенсии" 66946 руб.

Начисленные взносы по накопительной части трудовой пенсии зачтены в счет уплаты ЕСН в федеральный бюджет:

Д-т субсч. 68-6 "Расчеты по ЕСН" К-т субсч. 69-2-2 "Взносы по накопительной части трудовой пенсии" 18258 руб.

Начислены взносы по страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний:

Д-т сч. 20, 23, 25, 26, 91-2 К-т субсч. 69-1-2 "Страховые взносы по страхованию от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний" 10955 руб.

В 2003 г. страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний уплачиваются страхователем в порядке и по тарифам, установленным Федеральным законом от 27 декабря 2002 г. № 183-ФЗ.

По строке "задолженность по налогам и сборам" отражается задолженность организации по всем видам платежей в бюджет, включая налог на доходы физических лиц с работников организации.

По строке "прочие кредиторы" отражается задолженность организации по расчетам, не нашедшая отражения по другим статьям Данной группы, в частности:

задолженность организации по платежам по обязательному и добровольному страхованию имущества и работников организации ^и Другим видам страхования, в которых организация является страхователем;

, задолженность по отчислениям во внебюджетные фонды и другие специальные фонды (кроме внебюджетных социальных фондов) в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком;

задолженность головной организации дочерним (зависимым) обществам (например, при учреждении дочернего (зависимого) общества - на стоимость имущества, подлежащего передаче);

сумма полученных от сторонних организаций авансов по предстоящим расчетам по заключенным договорам;

сумма задолженности поставщикам, подрядчикам и другим кредиторам, которым организация выдала в обеспечение их поставок, работ и услуг векселя, учитываемые на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", и др.

Дебетовое сальдо по счетам, отражающим расчеты по оплате да, перечислению налогов, показывают по группе статей "Дебиторская задолженность" в разделе II бухгалтерского баланса.

Если данные по статье "прочие кредиторы" являются существенными, то организация расшифровывает состав этой статьи в пояснительной записке.

Строка "поставщики и подрядчики" заполняется по аналитическим данным по счетам 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчика-ми" и 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (в части расчетов за поступившие материальные ценности, выполненные работы и оказанные услуги).

Строки "задолженность перед персоналом организации", "задолженность перед государственными внебюджетными фондами" и "задолженность по налогам и сборам" заполняются по данным кредитовых остатков соответственно по счетам 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" и 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Строка "прочие кредиторы" заполняется на основании аналитических данных, Главной книги путем суммирования кредитовых остатков по счетам 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (за исключением расчетов за поступившие материальные ценности, выполненные работы и оказанные услуги) 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (в части авансов полученных) и др.

По строке 630 "Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов" отражается сумма задолженности организации по причитающимся к выплате дивидендам, процентам по акциям, облигациям, займам и т. п., в том числе учтенная на счете "Расчеты с персоналом по оплате труда". Суммы дивидендов и процентов отражаются на основании заключенных договоров и других" документов, подтверждающих право на получение этих сумм на составления годовой бухгалтерской отчетности.

Строка 630 заполняется на основании данных кредитового остатка по субсчету 2 "Расчеты по выплате доходов" счета 75 "Расчеты с учредителями", а также аналитических данных по счету 70 (в части задолженности организации по причитающимся к выплате работникам деви дендам, процентам по акциям, облигациям, займам и т. п.). По строке 640 "Доходы будущих периодов" показываются средства, ученные в отчетном году, но относящиеся к будущим отчетным периодам (арендная плата, абонементная плата за пользование средств связи, коммунальные платежи и т. п.), а также иные суммы учитываемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета на счете 98 "Доходы будущих периодов", например стоимость безвозмездно полученных основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов и др.

При списании в производство безвозмездно полученного имущества, начислении амортизации по нему на сумму фактически произведенных расходов производят уменьшение суммы доходов будущих периодов и увеличивают внереализационные доходы организации.

В бухгалтерском учете организации при этом делаются следующие записи:

Получено безвозмездно имущество (например, основные средства):

Д-т сч. 08 К-т субсч. 98-2.

Основные средства приняты к учету:

Д-т сч. 01 К-т сч. 08.

Начислена амортизация по безвозмездно полученным основным

средствам:

Д-т сч. 20, 23, 25, 26, 44 и др. К-т сч. 02.

Соответствующая доля доходов будущих периодов учтена в составе прочих доходов:

Д-т субсч. 98-2 К-т субсч. 91-1.

Напомним, что в соответствии с ПБУ 3/2000 курсовые разницы можно учитывать только на счете учета прибылей и убытков.

Коммерческие организации по строке 640 "Доходы будущих периодов" отражают остатки средств целевого финансирования. В соответствии ^с п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи» (ПБУ 13/2000), утвержденного приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. № 92н, по мере фактического расходования целевых средств должны быть уменьшены остатки средств государственной помощи и соответственно увеличены внереализационные доходы. В аналогичном порядке отражаются и остатки средств целевого финансирования.

Строка 640 заполняется на основании кредитового остатка по счету 98.

По строке 650 "Резервы предстоящих расходов" показываются остатки средств, зарезервированных организацией на различные цели. Организации могут создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств, на предстоящую оплату отпусков работкам и др. Резервы обеспечивают возможность в разные периоды времени равномерного включения в себестоимость продукции (работ, услуг) расходов на проведение ремонта основных средств, оплата отпусков и др. При образовании резервов предстоящих расходов ежемесячно делают запись по дебету счетов 20, 25, 26, 44 и кредиту счета 96 "Резервы предстоящих расходов". Отнесение затрат, произведенных за счет ранее созданных резервов, отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 96 и кредиту счетов 23, 60, 70 и др.

Если при уточнении учетной политики на следующий за отчетный финансовый год организация считает нецелесообразным начислять резервы предстоящих расходов и платежей, то переходящие остатки средств резервов по состоянию на 1 января следующего за отчетным года подлежат присоединению к финансовому результату организации и отражаются оборотами за январь по дебету счета 96 "Резервы предстоящих расходов" и кредиту субсчета 91-1 "Прочие доходы".

При исчислении сумм резервов, имеющих остаток на конец года, следует руководствоваться Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49. При этом остаток по счету 96 разрешается оставлять по следующим резервам:

на предстоящую оплату отпусков работникам;

на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

на выплату вознаграждений по итогам работы за год;

на расходы по ремонту основных средств (в случаях, обусловленных отраслевыми особенностями);

на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание и др-

Строка 650 заполняется по данным кредитовых остатков по субсчетам, открытым в разрезе видов резервов к счету 96 "Резервы предстоящих расходов".

По строке 660 "Прочие краткосрочные обязательства" показываются суммы краткосрочных пассивов, не нашедших отражения в других строках раздела V бухгалтерского баланса.

СПРАВКА О НАЛИЧИИ ЦЕННОСТЕЙ, УЧИТЫВАЕМЫХ НА ЗАБАЛАНСОВЫХ СЧЕТАХ

Данная справка приводится после итога баланса. Она перенесена из приложения к бухгалтерскому балансу, т. е. начиная с 2000 г данные по забалансовым счетам следует приводить во всех промежуточных бухгалтерских балансах.

В новой форме бухгалтерского баланса в справке изменились два показателя. Вместо строки "Износ основных средств" появилась строка "Износ жилищного фонда", а вместо строки "Стоимость других ценностей" — строка "Нематериальные активы, полученные в пользование".

2. Отчет о прибылях и убытках (форма № 2)

Приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н внесены значительные изменения в структуру и состав статей отчета о прибылях и убытках.

Все доходы и расходы делятся на доходы и расходы по обычным видам деятельности и прочие доходы и расходы. Чрезвычайные доходы и расходы исключены как самостоятельные статьи. Операционные и внереализационные доходы и расходы отражаются в подразделе "Прочие доходы и расходы".

Число статей сократилось с 29 до 27. Исключены расшифровки статей "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)" и "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг".

Вместо двух статей "Налог на прибыль и иные аналогичные обязательные платежи" и "Прибыль (убыток) от обычной деятельности" введено четыре новые статьи, появление которых связано с принятием ПБУ 18/02: "Отложенные налоговые активы", "Отложенные налоговые обязательства", "Текущий налог на прибыль" и "Постоянные налоговые обязательства (активы)".

Показатель "Чистая прибыль (нераспределенная прибыль (убыток) отчетного периода)" переименован в показатель "Чистая прибыль (убыток) отчетного периода".

Справочная информация формы № 2 пополнилась новой статьей Постоянные налоговые обязательства (активы)", а две статьи переименованы. "Дивиденды, приходящиеся на одну акцию" и "Предполагаемые в следующем отчетном году суммы дивидендов, приходящиеся -на одну акцию" стали называться соответственно "Базовая прибыль (убыток) на акцию" и "Разводненная прибыль (убыток) на акцию. Теперь в них отсутствует информация о дивидендах по привилегированным и обычным акциям.

В подразделе "Расшифровка отдельных прибылей и убытков вместо статьи "Снижение себестоимости материально-производственных запасов на конец отчетного периода" введена статья "Отчисления в оценочные резервы".

Организации, разрабатывая и принимая форму отчета о лях и убытках, могут приводить собственные расшифровки статей как в самой форме, так и в пояснениях к ней.

При заполнении отчета о прибылях и убытках следует руководствоваться ПБУ 9/99 "Доходы организации", ПБУ 10/99 "Расходы организации" и ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль".

Ниже подробно комментируется содержание и техника заполнения каждой строки отчета о прибылях и убытках.

РАЗДЕЛ "ДОХОДЫ И РАСХОДЫ ПО ОБЫЧНЫМ ВИДАМ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ"

По строке "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей) "показываются доходы, полученные от обычных видов деятельности организации.

ПБУ 9/99 (п. 5) определяет, что доходами от обычных видов деятельности являются выручка от продажи продукции (товаров), поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (далее — выручка).

При этом для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно принимает решение о признании поступлений доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями. Критерии отнесения доходов к доходам от обычных видов деятельности или к прочим поступлениям установлены в ПБУ 9/99. При принятии решения должны учитываться характер деятельности организации виды доходов, условия их получения, а также экономическое значение того или иного вида доходов, систематичность проведения раций по их получению.

Так, согласно п. 7 ПБУ 9/99 доходы от сдачи имущества в аренду, поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, поступления, связанна с участием в уставных капиталах других организаций, отражаются в составе операционных доходов только в том случае, когда ониявляются предметом деятельности организации.

В соответствии с п. 6 ПБУ 9/99 выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества (или) величине дебиторской задолженности (за исключением поступлений не признаваемых доходом) т е в основу определения выручки положен принцип допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

Согласно п. 6.3 ПБУ 9/99 выручка при выполнении договора мены отражается по стоимости полученного имущества исходя из сложившихся рыночных цен, если рыночную стоимость полученного имущества определить невозможно - из рыночной стоимости имущества, переданного по договору мены.

ПБУ 9/99 выделяет пять условий признания в бухгалтерском учете выручки:

организация имеет право на получение выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным образом;

сумма выручки может быть определена;

имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции увеличатся экономические выгоды организации;

право собственности на продукцию (товар) перешло к покупателю или работы (услуги) приняты заказчиком;

расходы, которые произведены или будут произведены в связи с операцией, могут быть определены.

В новой форме отчета о прибылях и убытках выручка отражается только общей суммой и не расшифровывается по видам деятельности (промышленное производство, строительство, торговля и др.).

Строка "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)" заполняется по данным аналитического учета по счету 90 "Продажи". Из суммы, показанной по кредиту субсчета 90-1 "Выручка", вычитают суммы, отраженные по дебету субсчетов 90-3 "НДС", 90-4 "Акцизы", 90-8 "Налог с продаж" и др. (например, сумма выручки корректируется на сумму предоставленных скидок (наценок), а также возникших суммовых разниц).

Строка "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг". По данной строке отражаются расходы по обычным видам деятельности, выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг по которым отражена по строке "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных обязательных платежей) Формы № 2.

В соответствии с п. 5 ПБУ 10/99 "Расходы организации" ) расходы по обычным видам деятельности - это расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Согласно п. 16 ПБУ 10/99 расходы признаются в бухг. учете при наличии следующих условий:

расходы производятся в соответствии с конкретным договором требованиями законодательных (нормативных) актов;

сумма расходов может быть определена;

имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

Если будет нарушено хотя бы одно из этих условий, то в бухгалтерском учете организации признаются не расходы, а дебиторская задолженность. Расходы подлежат признанию независимо от намерения лучить выручку, операционные или иные доходы и от формы их осуществления (денежной, натуральной и иной) (п. 17 ПБУ 10/99). В бухгалтерском учете расходы относятся к тому отчетному период,, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления расчетов (т. е соблюдается принцип допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности). Исключение сделано лишь для организаций, применяющих в бухгалтерском учете кассовый метод определения выручки. Такое право дано субъектам малого предпринимательства (приказ Минфина России от 21 декабря 1998 г. № 64н).

ПБУ 10/99 введены отдельные правила для признания расходов в отчете о прибылях и убытках (п. 19). В частности, расходы признаются:

с учетом связи между производственными расходами и поступлениями;

путем их обоснованного распределения между смежными отчетными периодами;

когда становится определенным неполучение экономически выгод (доходов) или поступление активов по расходам, признанным в отчетном периоде;

независимо от того, как они принимаются для целей расчета налогооблагаемой базы;

когда возникают обязательства, не обусловленные признание' соответствующих активов.

Организации, занятые производством продукции, выполнений работ и оказанием услуг, отражают по строке "Себестоимость данных товаров, продукции, работ, услуг" в зависимости от учетй⁰¹политики как производственную себестоимость проданной продукции, выполненных работ, оказанных услуг (включая общехозяйственные расходы), так и сокращенную себестоимость, когда общехозяйственные расходы сразу списывают на дебет счета 90 "Продажи"Если для учета затрат на производство используется счет 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", сумма превышения фактической производственной себестоимости выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг над их нормативной (плановой) себестоимостью, списанная в соответствии с установленным порядком в дебет счета 90, включается в данные строки "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг". В случае когда фактическая производственная себестоимость ниже нормативной (плановой), сумма отклонения уменьшает данные строки "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг".

Организации, занятые торговой, снабженческой, сбытовой деятельностью и в общественном питании, отражают по строке "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг" покупную стоимость товаров, выручка от продажи которых показана по строке "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)" формы № 2; организации - профессиональные участники рынка ценных бумаг — покупную (учетную) стоимость ценных бумаг, выручка от продажи которых также отражена по строке "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)".

При определении себестоимости проданной продукции (работ, Услуг) следует принимать во внимание нормы ПБУ 10/99, а также отраслевые рекомендации по вопросам учета затрат. Начиная с 2002 г. Для исчисления налога на прибыль все организации обязаны параллельно с бухгалтерским вести и налоговый учет, главный принцип которого заключается в группировке данных первичных документов в реестрах налогового учета в соответствии с требованиями налогового, а не бухгалтерского законодательства.

При заполнении данной строки, как и строки "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных обязательных платежей)", следует иметь в виду, что величина выручки от продажи товаров, продукции, работ, услуг либо их себестоимость определяется (увеличивается или уменьшается) с учетом возникающих суммовых разниц. Это означает, что суммовые разницы должны отражаться в бухгалтерском учете поставщика на счете 90 "Продажи".

133

Затраты, связанные с продажей продукции, а также товар₀в данные строки "Себестоимость проданных товаров, продукции, _Работ, услуг" не включаются.

Заполняется строка "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг" по данным аналитического учета по субсчету 90-2 "Себестоимость продаж" (журнал-ордер № 11 или другой аналогичный регистр).

По строке "Валовая прибыль" отражается разница между выручкой (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных (обязательных платежей) и себестоимостью проданных товаров, продукции, работ, услуг.

По строке "Коммерческие расходы", которые рассматриваются как затраты периода, отражаются:

организацией, занятой производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, — затраты по сбыту, учитываемые на счете 44 "Расходы на продажу" и относящиеся к проданной продукции (работам, услугам);

организацией, осуществляющей торговую, снабженческую, сбытовую и иную посредническую деятельность, — сумма издержек обращения, приходящаяся на проданные товары.

Строка "Коммерческие расходы" заполняется по данным аналитического учета по субсчету 90-2 "Себестоимость продаж" (журнал-ордер № 11 или другой аналогичный регистр).

На наш взгляд, расходы на продажу следует учитывать на отдельном субсчете, для чего в рабочем плане счетов для данных затрат можно открыть субсчет 90-7 "Расходы на продажу".

По строке "Управленческие расходы" которые также рассматриваются как затраты периода, показывают суммы, учтенные на счете 26 "Общехозяйственные расходы" в соответствии с установленным порядком и списываемые с него при определении финансовых результатов непосредственно на дебет счета 90 "Продажи".

Организация — профессиональный участник рынка ценных бумаг по данной статье отражает сумму издержек по ее деятельности.

В том случае, если в учетной политике организации порядок списания общехозяйственных расходов непосредственно на дебет счета 90 "Продажи" не принят, то их доля, относящаяся к проданной продукции (работам, услугам), отражается по статье "Себестоимость' проданных товаров, продукции, работ, услуг".

Строка заполняется по данным аналитического учета по субсчету 2 "Себестоимость продаж" (журнал-ордер № 11 или другой аналогичный регистр). На наш взгляд, общехозяйственные расходы также нужно учитывать на отдельном субсчете, для чего в рабочем плане счетов

следует предусмотреть субсчет 90-6 "Общехозяйственные расходы".

Строка "Прибыль (убыток) от продаж". Раздел "Доходы и расходы обычным видам деятельности" заканчивается определением финансового результата от продажи продукции (товаров, работ, услуг).

Показатель строки "Прибыль (убыток) от продаж" определяется расчетным путем: валовая прибыль минус коммерческие расходы минус управленческие расходы. Если в отчетном периоде организация получила убыток, то он показывается в круглых скобках, как и все остальные вычитаемые статьи данного раздела ("Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг", "Коммерческие расходы", "Управленческие расходы").

РАЗДЕЛ "ПРОЧИЕ ДОХОДЫ И РАСХОДЫ"

Строки "Проценты к получению " и "Проценты к уплате ". По ним

отражаются: суммы причитающихся (подлежащих) в соответствии с договорами к получению (к уплате) дивидендов (процентов) по облигациям, депозитам и т. п., учитываемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета на счете 91 "Прочие доходы и расходы"; суммы, причитающиеся от кредитных организаций за пользование остатками средств, находящихся на счетах организации; проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей кредитов, займов.

Строка "Проценты к получению" заполняется по данным аналитического учета по субсчету 91-1 "Прочие доходы" (журнал-ордер № 15 или другой аналогичный регистр); строка "Проценты к уплате" - по данным аналитического учета по субсчету 91-2 "Прочие расходы". Сумма по строке "Проценты к уплате" показывается в круглых скобках.

Строка "Доходы от участия в других организациях". Организация, имеющая финансовые вложения в ценные бумаги других организаций по данной строке отражает доходы, подлежащие получению по акциям по сроку в соответствии с учредительными документами.

Строка "Доходы от участия в других организациях" заполняется по данным аналитического учета по субсчету 91-1.

По строке "Прочие операционные доходы" отражаются (п. 7 БУ 9/99):

135

поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации;

поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

поступления, связанные с участием в уставных капиталах организаций;

прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);

поступления от продажи основных средств, материалов и т. д.;

проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации и за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации.

Строка заполняется по данным аналитического учета по субсчету 91-1 (журнал-ордер № 15 или другой аналогичный регистр).

По строке "Прочие операционные расходы" показываются (п. П ПБУ 10/99):

расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации;

расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;

расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств, материалов и т. д.;

проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитный организациями;

отчисления в резервы по сомнительным долгам, резервы под обесценение вложений в ценные бумаги, а также резервы, создаваемы* в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;

прочие операционные расходы (в частности, суммы причитающихся к уплате отдельных видов налогов и сборов (например, налог' на имущество) за счет финансовых результатов).

При заполнении строки "Прочие операционные расходы" следует иметь в виду, что в соответствии с пп. 11 и 14 ПБУ 15/01 проценты по кредитам и займам, относящиеся к ним суммовые и курсовые разницы относятся к операционным расходам организации и подлежат включению в финансовый результат в сумме причитающихся платежей независимо от того, когда и в какой сумме фактически производятся указанные платежи.

Строка "Прочие операционные расходы" заполняется по данным аналитического учета по субсчету 91-2 (журнал-ордер № 15 или другой аналогичный регистр). Сумма показывается в круглых скобках.

По строке "Внереализационные доходы "отражаются (п. 8 ПБУ 9/99):

штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

поступления в возмещение причиненных организации убытков;

прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

курсовые разницы;

сумма дооценки активов;

прочие внереализационные доходы.

При заполнении данной строки бухгалтер должен иметь в виду, что в состав внереализационных доходов включаются суммы дооценки активов, за исключением внеоборотных активов. В соответствии с приказом Минфина России от 18 мая 2002 г. № 45н сумма дооценки внеоборотных активов, как и раньше, зачисляется в добавочный капитал.

Заполняется строка "Внереализационные доходы" по данным аналитического учета по счету 91.

По строке "Внереализационные расходы" показываются (п. 12 ПБУ 10/99):

штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

возмещение причиненных организацией убытков;

убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

курсовые разницы;

сумма уценки активов;

перечисление средств (взносов, выплат и т. п.) на благотворительные цели, расходы на спортивные и культурно-просветительские мероприятия, отдых, развлечения и иные аналогичные мероприятия;

прочие внереализационные расходы.

В состав внереализационных расходов включаются суммы уценки активов, за исключением внеоборотных активов. В соответствии Приказом Минфина России от 18 мая 2002 г. № 45н сумма уценки средств учитывается не на счете 91, а на счете 84 (субсчет Переоценка основных средств").

Заполняется строка "Внереализационные расходы" по данным аналитического учета по счету 91. Сумма показывается в скобках.

Чрезвычайные доходы и расходы, возникающие в результате

форс-мажорных обстоятельств (стихийного бедствия, пожара, аварии и т. п.), могут быть отражены по специально вписываемым строкам после внереализационных доходов и расходов. К чрезвычайны доходам, например, можно отнести стоимость материальных ценностей, оприходованных после списания непригодного к восстановлению имущества; страховое возмещение убытков, понесенных в результате чрезвычайных обстоятельств, и др. К чрезвычайным расходах относятся: остаточная стоимость имущества, утраченного в результате катастрофы; затраты, связанные с ликвидацией последствий чрезвычайных обстоятельств, и др.

Строка "Прибыль (убыток) до налогообложения". Показатель "Прибыль (убыток) до налогообложения" представляет собой не что иное, как бухгалтерскую прибыль до налогообложения, поскольку все предшествующие показатели формы № 2 сформированы по правилам бухгалтерского учета в соответствии с ПБУ 9/99 и 10/95 и определяется расчетно: прибыль (убыток) от продаж плюс проценты к получению минус проценты к уплате плюс доходы от участия в других организациях плюс прочие операционные доходы минус прочие операционные расходы плюс внереализационные доходы минус внереализационные расходы.

Если организация получила в отчетном периоде убыток, то он отражается в круглых скобках.

Строка "Отложенные налоговые активы". Появление в отчете о прибылях и убытках статьи "Отложенные налоговые активы" связано с принятием новой методики отражения налога на прибыль в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль".

Отложенный налоговый актив — это та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным ил" в последующих отчетных периодах (п. 14 ПБУ 18/02).

Для исчисления суммы отложенного налогового актива (ОНА' определяют величину вычитаемых временных разниц (ВВР), а затем величину ВВР умножают на ставку налога на прибыль.

Строка "Отложенные налоговые обязательства". В новой форме отчета о прибылях и убытках эта статья появилась также в связи с принятием ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль ■

Отложенное налоговое обязательство — это та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль» подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. (п.15. ПБУ 18/02).

Для исчисления суммы ОНО определяют величину налогооблагаемых временных разниц (НВР), а затем величину НВР умножают на ставку налога на прибыль.

Строка "Текущий налог на прибыль ". По данной строке показывается

сумма налога на прибыль, которую организация должна заплатить в бюджет. Ее можно рассчитывать и по данным налогового учета и по данным бухгалтерского учета.

По данным бухгалтерского учета текущий налог на прибыль рассчитывается в соответствии с методикой, изложенной в ПБУ 18/02, которое введено в действие начиная с бухгалтерской отчетности за 2003 г. (положение может не применяться субъектами малого предпринимательства).

Для определения текущего налога на прибыль следует произвести следующий расчет: к сумме условного расхода по налогу на прибыль (УРНП) прибавить постоянные налоговые обязательства (ПНО) и отложенные налоговые активы (ОНА) и вычесть отложенные налоговые обязательства (ОНО) и постоянные налоговые активы (ПНА). При этом суммы возникших отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств должны быть откорректированы на суммы их погашения.

Пример Прибыль 000 "Ритм" за 2003 г. по данным бухгалтерского учета составила 100000 руб. Условный расход по налогу на прибыль (УРНП) - 24000 руб. (100000 • 24 %). Представительские расходы в 2003 г. составили 15000 руб., а по нормативу — 10000 руб. Отложенный налоговый актив (ОНА) составил 241 руб. (см. пример. ), сумма отложенного налогового обязательства (ОНО) — 402 руб. (см. пример ).

Постоянное налоговое обязательство (ПНО) составит 1200 руб. [(15000 - 10000) • 24 %].

Текущий налог на прибыль = УРНП + ПНО -ПНА + ОНА -~ ОНО - погашение ОНА + погашение ОНО = 24000 руб. + 1200 руб. + ⁺ 241 руб. - 402 руб. = 25039 руб.

Или:

^а) налогооблагаемая прибыль = прибыль (убыток) до налогообложения + ПР + ВВР - НВР = 100000 руб. + 5000 руб. + 1005 руб. -1675б. = 104330 руб.;

^б) текущий налог на прибыль = 104330 руб. * 24 % :100 = 25039 руб.

|Строка "Чистая прибыль (убыток) отчетного периода". Показатель строки рассчитывается следующим образом: прибыль до налогообложения (т. е. бухгалтерская прибыль) плюс отложе налоговые активы минус отложенные налоговые обязательства минус текущий налог на прибыль.

Рассчитаем чистую прибыль, используя данные примера выше. Чистая прибыль составит 74800 руб. (100000 - 1200 - 24000).

Следует иметь в виду, что в отчете о прибылях и убытках чистая прибыль отражается в валовом значении, а в годовом бухгалтерском балансе данные по группам статей "Резервный капитал", "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" показываются с учетом рассмотрения итогов деятельности организации за отчетный год. В связи с этим данные по указанным статьям бухгалтерского баланса не должны совпадать с суммой, показываемой по статье "Чистая прибыл (убыток) отчетного периода" в отчете о прибылях и убытках.

Начиная с 2000 г. в форме № 2 отражается справочная информация о дивидендах.

В новой форме отчета о прибылях и убытках данный подраздел включает три статьи: введенную в соответствии с ПБУ 18/02 статью "Постоянные налоговые обязательства (активы)", а также статьи "Базовая прибыль (убыток) на акцию" и "Разводненная прибыль (убыток) на акцию", при формировании которых следует руководствоваться Методическими рекомендациями по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию (утверждены приказом Минфина России от 21 марта 2000 г. № 29н), а также ПБУ 18/02.

Методические рекомендации применяются в акционерных обществах и вводят два новых для российской практики понятия: базовая прибыль (убыток) на акцию и разводненная прибыль (убыток 1 на акцию. Требование о раскрытии в бухгалтерской отчетности формации о прибыли (убытке), приходящейся на одну акцию, содержится в ПБУ 4/99 (п. 27).

Согласно п. 3 Методических рекомендаций базовая прибыль (убыток) на акцию рассчитывается делением базовой прибыли (убытка) отчетного периода на средневзвешенное количество обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение этого периода. Средневзвешенное количество обыкновенных акций определяется суммированием количества акций на первое число каждого месяца отчетного периода и деления полученного результата на месяцев. Под базовой прибылью (убытком) понимается (убыток) отчетного периода, оставшаяся в распоряжении акционерного общества после уплаты налога на прибыль и прочих аналогичных платежей. Эта величина берется из строки "Чистая прибыль (убыток) отчетного периода" формы № 2. Если общество имеет наряду с простыми акциями привилегированные акции, то для определения

базовой прибыли (убытка) эта величина должна быть уменьшена на величину дивидендов, начисленных по привилегированным акциям. Согласно п. 9 Методических рекомендаций в некоторых случаях при заключении обществом договора, предусматривающего продажу обыкновенных акций по цене ниже их рыночной стоимости, при наличии у него конвертируемых ценных бумаг) акционерное общество должно дополнительно определять разводненную прибыль (убыток) на акцию. В этом случае отдельно рассчитывается возможный прирост базовой прибыли и средневзвешенного количества обыкновенных акций при исполнении каждого из договоров о льготной продаже акций или при конвертации каждого вида конвертируемых ценных бумаг в обыкновенные акции. Величина прироста складывается из тех расходов, которые акционерное общество прекратит осуществлять, если, например, конвертирует ценные бумаги в обыкновенные акции, а также доходов, которые общество получит в результате конвертации ценных бумаг.

После справочной информации в форме № 2 приводится расшифровка отдельных прибылей и убытков, перенесенная из приложения к бухгалтерскому балансу. Начиная с 2000 г. такую расшифровку рекомендуется приводить во всех промежуточных отчетах о прибылях и убытках.

Как уже отмечалось, в новой форме отчета о прибылях и убытках в данный раздел вместо статьи "Снижение себестоимости материально-производственных запасов на конец отчетного периода" введена статья "Отчисления в оценочные резервы". К оценочным резервам относятся резервы под снижение стоимости материальных ценностей, под обесценение вложений в ценные бумаги, резервы по сомнительным долгам.

Заполняется строка по данным остатков по счетам 14, 59, 63.

В соответствии с п. 2 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н, показатели, приведенные Разделе "Расшифровка отдельных прибылей и убытков", организация может представлять в виде расшифровок к соответствующим статьям отчета ("в том числе" или "из них").

Д-т сч. 75 (83, 84) К-т сч. 80.

При уменьшении уставного капитала:

Д-т сч. 80 К-т сч. 75 (84, 81).

По строке "Остаток на 31 декабря отчетного года" организация отражает сумму уставного капитала на конец отчетного года. Если в течение отчетного года не было изменений величины уставного капитала (что чаще всего и бывает на практике), то величина Уставного капитала, указанная по строкам "Остаток на 31 декабря предыдущего года" и "Остаток на 1 января отчетного года", должна быть равна величине уставного капитала, указанной по строке «Остаток на 31 декабря отчетного года»

Если же в течение отчетного года были изменения уставного капитала, то величина уставного капитала по строке "Остаток на 3] декабря отчетного года" определяется с учетом этих изменений.

Графа 4 "Добавочный капитал ". Добавочный капитал формируется в основном за счет прироста стоимости имущества в результат переоценки основных средств.

Особенность, связанная с заполнением графы 4 "Добавочный ха питал", состоит в том, что в ней отражается показатель, оказывающий влияние на величину добавочного капитала организации в период между 31 декабря предыдущего года и 1 января отчетного года. Речь идет о показателе "Результат от переоценки объектов основных средств", появление которого вытекает из требований ПБУ 6/01: результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года, а принимаются в расчет при формировании данных бухгалтерского баланса на начало года (п. 15).

Графа 5 "Резервный капитал". Резервный капитал (фонд) общества формируется путем обязательных ежегодных отчислений от чистой прибыли до достижения им размера, установленного уставом общества. Его минимальный размер находится в прямой зависимости от размера уставного капитала.

В графе 5 показывается остаток резервного капитала на начало и конец предыдущего и отчетного года, а также сумма отчислений в предыдущем и отчетном году в резервный капитал.

Графа 6 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) ". В новой форме отчета об изменениях капитала нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), как и в бухгалтерском балансе, представлена одной статьей.

В графе 6 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отражаются показатели, оказывающие влияние на величину нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации в период между 31 декабря предыдущего года и 1 января отчетного года:

изменения в учетной политике;

результат от переоценки объектов основных средств.

Появление первого из указанных показателей вытекает из требований ПБУ 1/98, в соответствии с п. 21 которого последствия нений методических приемов в учетной политике (не связанны* с изменением законодательства Российской Федерации), способна оказать существенное влияние на финансовое положение организации, должны быть оценены в стоимостном выражении. При этомоценка последствий производится внесистемно и минимум за два года.

Последствия изменения учетной политики, вызванного изменением законодательства Российской Федерации или нормативными рентами по бухгалтерскому учету, должны отражаться в бухгалтерской отчетности в порядке, предусмотренном соответствующим законодательством или нормативным документом (п. 20 ПБУ 1/98).

Появление второго показателя "Результат от переоценки объектов основных средств" вытекает из требований ПБУ 6/01.

Помимо указанных в графе 6 отражаются следующие показатели: чистая прибыль; дивиденды;

отчисления в резервный фонд;

увеличение нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) за счет реорганизации юридического лица;

уменьшение нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) за счет реорганизации юридического лица.

Сумма чистой прибыли, отражаемая в графе 6, должна быть равна сумме чистой прибыли, определяемой в отчете о прибылях и убытках |(строка "Чистая прибыль (убыток) отчетного периода") как разница между прибылью до налогообложения (т. е. бухгалтерской прибылью) и текущим налогом на прибыль.

При выявлении чистой прибыли производится запись:

Д-т сч. 99 К-т сч. 84.

Суммы, отраженные по строкам "Дивиденды", "Отчисления в резервный фонд", "Уменьшение величины капитала за счет реорганизации юридического лица", показываются в круглых скобках.

Решение о распределении чистой прибыли принимают собственники организации (общее собрание акционеров, собрание участников).

Использование чистой прибыли отражается в бухгалтерском учете следующим образом.

Начисление дивидендов акционерам (участникам) организации:

Д-т сч. 84 К-т сч. 75 (70).

Направление чистой прибыли на создание и пополнение резервного капитала организации:

Д-т сч. 84 К-т сч. 82.

В соответствии с Методическими указаниями по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций (утверждены приказом Минфина России от 20 мая 2003 г. - 44н) реорганизуемая организация, прекращающая свою деятельность должна составлять заключительную бухгалтерскую отчетность с закрытием счета 99 и исчислением и распределением суммы чистой прибыли на цели, определенные решением учредителей.

Остатки средств на начало и конец отчетного года (предыдущего года) берутся из Главной книги. Показатели, отражающие движение уставного капитала, добавочного капитала, резервного капитала, распределенной прибыли (непокрытого убытка), заполняются на основании данных аналитического учета по счетам 80 "Уставный питал", 82 "Резервный капитал", 83 "Добавочный капитал", 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" (журнал-ордер № 12 или другой аналогичный регистр).

РАЗДЕЛ II . РЕЗЕРВЫ

В разделе II "Резервы" выделены следующие группы резервов:

резервы, образованные за счет чистой прибыли. Как и в бухгалтерском балансе, они подразделяются на два вида: резервы, образованные в соответствии с законодательством, и резервы, образованные в соответствии с учредительными документами. К этой группе резервов относится, например, резервный фонд. При его создании в учете делают запись: Д-т сч. 84 К-т сч. 82;

оценочные резервы. К этой группе относятся резервы по сомнительным долгам, резервы под обесценение финансовых вложений, резервы под снижение стоимости материальных ценностей. Все они формируются за счет финансовых результатов организации (Д-т субсч. 91-2 К-т сч. 63 (59, 14);

резервы предстоящих расходов. Организации могут создавать следующие резервы предстоящих расходов:

на оплату отпусков работникам;

на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

по подготовительным работам в сезонных отраслях промышленности;

на ремонт основных средств и др.

Они обеспечивают возможность равномерного включения в себестоимость продукции (работ, услуг) в разные периоды времени расходов на проведение ремонта основных средств, оплату отпусков и др. При образовании резервов предстоящих расходов ежемесячно делают запись: Д-т сч. 20 (25, 26, 44) К-т сч. 96.

Использование резервов предстоящих расходов отражается следующими записями.

Отражено фактическое начисление сумм оплаты отпусков работников организации:

Д-т сч. 96 К-т сч. 70.

Списаны по мере выполнения ремонтных работ фактические сходы, связанные с их проведением:

Д-т сч. 96 К-т сч. 23, 76 и др.

Создание резервов на ремонт основных средств отражается бухгалтерском учете в сумме, исчисленной на основании предварительного расчета (сметы ремонтных работ).

Остаток резерва на ремонт основных средств на конец года может иметь место только в случаях, обусловленных отраслевыми особенностями.

Если организация предоставляет отпуска за текущий год в следующем году, она имеет право иметь остаток резерва на оплату отпусков работников на начало нового года.

Резерв на предстоящую оплату предусмотренных законодательством очередных (ежегодных) и дополнительных отпусков, отражаемый в годовом бухгалтерском балансе, должен быть уточнен исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда.

Излишне зарезервированные суммы предстоящих резервов в конце года сторнируются записью по дебету счетов учета затрат на производство (расходы на продажу) и кредиту счета 96 или относятся на финансовые результаты организации (Д-т сч. 96 К-т субсч. 91-1). В случае недоначисления резервов предстоящих расходов, подтвержденного инвентаризацией расчета в декабре отчетного года, производится дополнительная запись по включению дополнительных отчислений в резервы за счет затрат на производство продукции (работ, услуг) и/или расходов на продажу.

Если организация решила в следующем за отчетным году не создавать тот или иной резерв предстоящих расходов, то неиспользованный остаток резерва на 1 января следующего за отчетным года подлежит присоединению к финансовому результату организации ^и отражается оборотами за январь следующего за отчетным года.

Раздел II формы № 3 построен по балансовому принципу: остатки каждого резерва, созданного в организации, показываются на начало -и конец отчетного периода (соответственно графы 3 и 6), отдльно отражаются суммы отчислений в резервы в отчетном периоде 4) и суммы резервов, которые были использованы за отчетный период (графа 5). Все показатели раздела приводятся за два смежных года: отчетный и предыдущий.

Если учетной политикой предусмотрено образование разных видов резервов предстоящих расходов и платежей, оценочных резервов, то их наличие и движение отражаются в форме № 3 отдельно по каждому их виду.

Остатки средств на начало (графа 3) и конец отчетного периода (графа 6) берутся из Главной книги. Графы 4 "Поступило " и 5 "Использовано " заполняются на основании данных аналитического учета по счетам 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей", 59 "Резервы под, обесценение финансовых вложений" 63 "Резервы по сомнительным долгам", 82 "Резервный капитал" 96 "Резервы предстоящих расходов" (журнал-ордер № 12 или другой аналогичный регистр). В графе 4 показываются кредитовые оборот по указанным счетам, а в графе 5 - дебетовые. Данные в графе 6 "Остаток" (на конец отчетного периода) по каждой строке определяются так: графа 3 "Остаток" (на начало отчетного периода) плюс графа 4 "Поступило" минус графа 5 "Использовано".

РАЗДЕЛ "СПРАВКИ"

Данный раздел не изменился. В нем показывается стоимость чистых активов организации, а также суммы, направленные на финансирование капитальных вложений во внеоборотные активы и на расходы по обычным видам деятельности, полученные из бюджета и внебюджетных фондов.

В соответствии с Гражданским кодеком Российской Федерации (ст. 90 и 99) организация обязана уменьшить уставный капитал до величины чистых активов, если по итогам года стоимость чистых активов будет меньше уставного капитала.

Согласно методике Минфина России чистые активы — это разница между активами, принимаемыми к расчету, и пассивами, принимаемыми к расчету.

Новая методика расчета чистых активов изложена в приказе Минфина России №10 н и ФКЦБ РФ № 03-6/пз от 29 января 2003 г. "Об утверждении порядка оценки стоимости чистых активов акционерных обществ".

Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5)

Приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н значительно изменены структура и состав разделов данной формы отчетности. В новой форме № 5 отсутствуют разделы "Движение заемных средств", "Движение средств финансирования долгосрочных инвестиций и финансовых вложений", "Социальные показатели", а также Справочная информация о перечне организаций-дебиторов и организаций-кредиторов, имеющих наибольшую задолженность.

В самостоятельные разделы выделены "Нематериальные активы", "Основные средства", "Доходные вложения в материальные ценности". Ранее данная информация была представлена в одном разделе "Амортизируемое имущество". В самостоятельный раздел "Обеспечения" выделена информация об обеспечениях и справочная информация о движении векселей.

Появились новые разделы: "Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы", "Расходы на освоение природных ресурсов", "Государственная помощь".

Произошли изменения в составе статей тех разделов, которые были сохранены ("Дебиторская и кредиторская задолженность", Финансовые вложения").

Приложение к бухгалтерскому балансу дает расшифровку статей бухгалтерского баланса и состоит из девяти разделов. В новой форме они не пронумерованы. Это объясняется тем, что в соответствии с п. 3 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. №67н, показатели, включенные в приложение к бухгалтерскому балансу, организация может представлять в виде самостоятельных форм бухгалтерской отчетности или включать в пояснительную записку.

В разделе "Нематериальные активы " приводится расшифровка состава нематериальных активов в соответствии с ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов". В частности, выделяются следующие групп НМА:

объекты интеллектуальной собственности (исключительные пр_ава на результаты интеллектуальной деятельности);

организационные расходы;

деловая репутация организации;

прочие.

Объекты интеллектуальной собственности показывают в этом разделе в общей сумме, которая распределяется по видам объектов исключительного права:

у патентообладателя на изобретение, промышленный образец полезную модель;

у правообладателя на программы для ЭВМ, базы данных;

у правообладателя на топологии интегральных микросхем;

у владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;

у патентообладателя на селекционные достижения.

Раздел построен по балансовому принципу: наличие НМА на конец отчетного периода (графа 6) = наличие НМА на начало отчетного года (графа 3) + поступило (графа 4) — выбыло (графа 5). Суммы по выбывшим в отчетном периоде НМА отражаются в круглых скобках.

Следует помнить, что показатели раздела "Нематериальные активы" в приложении к бухгалтерскому балансу приводятся по первоначальной стоимости (в отличие от бухгалтерского баланса). Они формируются на основании данных аналитического учета по счету "Нематериальные активы" (ведомости № 17 "Учет нематериальных активов и начисление амортизации" или иного аналогичного по назначению регистра).

В разделе "Нематериальные активы" приводятся также данные о начисленной амортизации нематериальных активов по состоянию на начало отчетного года и конец отчетного периода. Показываете" ее общая сумма и в том числе суммы по видам нематериальных активов (информация "в том числе" не расшифрована, приведены только незаполненные строки).

Показатели начисленной амортизации нематериальных активов определяются следующим образом:

1) по данным остатка по счету 05 "Амортизация нематериальна активов", если в учетной политике организации предусмотрена учета начисленной амортизации нематериальных активов с использованием счета 05 "Амортизация нематериальных активов"; или

2) по данным аналитического учета по счету 04 "Нематериальные если счет 05 не используется.

При этом следует иметь в виду, что применительно к организационным расходам и деловой репутации можно использовать только второй вариант (пп. 21 и 29 ПБУ 14/2000), т. т.е. без использования чета 05, так как по этим видам нематериальных активов речь идет не о начислении амортизации, а о равномерном списании (уменьшении) части стоимости данных активов.

В разделе "Основные средства " приводится расшифровка состава основных средств в соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов (утвержден постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. № 359, введен в действие с 1 января 1996 г.). Организация может использовать и Классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы (утверждена постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 г. № 1).

В разделе "Основные средства" выделены следующие группы основных средств:

здания;

сооружения и передаточные устройства;

машины и оборудование;

транспортные средства;

производственный и хозяйственный инвентарь;

рабочий скот;

продуктивный скот;

многолетние насаждения;

другие виды основных средств;

земельные участки и объекты природопользования;

капитальные вложения на коренное улучшение земель.

Раздел "Основные средства", как и раздел "Нематериальные активов»

, построен по балансовому принципу. Суммы по выбывшим в отчетном периоде основным средствам отражаются в круглых скобках.

Основные средства в форме № 5 отражаются по первоначальной (восстановительной) стоимости в отличие от бухгалтерского баланса. Данные берутся из регистров аналитического учета по счету 01 « Основные средства" (карточек учета движения основных средств и иных аналогичных по назначению регистров).

В разделе "Основные средства" приводятся также данные о начисленной амортизации основных средств по состоянию на начало отчетного года и конец отчетного периода. Амортизация показывается общей суммой, так и в том числе по видам основных средств: зданиям и сооружениям;

машинам, оборудованию и транспортным средствам; другим.

Показатели начисленной амортизации основных средств формируются на основании данных аналитического учета по счету о "Амортизация основных средств".

В этом же разделе приводится первоначальная (восстановительная) стоимость по состоянию на начало отчетного года и конец отчетного периода основных средств, переданных и получение в аренду и переведенных на консервацию, а также отражаются данные об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и находящихся в процессе государственной регистрации.

Справочная информация к разделу "Основные средства" включает сведения о результатах от переоценки объектов основных средств, а также данные об изменении стоимости объектов основных средств в результате достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации.

В разделе "Доходные вложения в материальные ценности " приводится расшифровка состава доходных вложений в материальные ценности. В частности, выделяются следующие группы:

имущество для передачи в лизинг;

имущество, предоставляемое по договору проката;

прочие.

Доходные вложения в материальные ценности показываются го первоначальной стоимости. Показатели формируются на основании данных аналитического учета по счету 03 "Доходные вложения в материальные ценности".

Раздел построен по балансовому принципу. Суммы по выбывшим в отчетном периоде доходным вложениям в материальные ценности отражаются в круглых скобках.

Сведения об амортизации доходных вложений в материальны' ценности приводятся на начало отчетного года и конец отчетного периода. Эти графы заполняются на основании данных аналитического учета по счету 02.

Разделы "Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" и "Расходы на освоение природ ресурсов" предусмотрены для тех организаций, которые выполняют НИОКР собственными силами или являются заказчиками по ним,а также для организаций, ведущих освоение природных ресурсов.

Оба раздела построены по балансовому принципу. Расходы на НИОКР и расходы на освоение природных ресурсов показываются обшей суммой, так и в том числе по видам затрат (информация «в том числе» не расшифрована, приведены только незаполненные строки.

В разделе "Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" для справки по состоянию на начало года и на конец отчетного периода приводится сумма расходов по незаконченным научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, а также сумма не давших положительных результатов расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, отнесенных . на внереализационные расходы.

В разделе "Расходы на освоение природных ресурсов" для справки по состоянию на начало года и на конец отчетного периода приводится сумма расходов по участкам недр, не законченным поиском и (или) гидрогеологическими изысканиями и прочими аналогичными работами, а также сумма расходов на освоение природных ресурсов, отнесенных в отчетном периоде на внереализационные расходы как безрезультатные.

Учет расходов на НИОКР и порядок раскрытия информации о НИОКР в бухгалтерской отчетности регулируются ПБУ 17/02 "Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" (утверждено приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 115н). Показатели раздела "Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" определяются на основании аналитических данных по счету 08, субсчет 8 "Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ".

Следует иметь в виду, что ПБУ 17/02 не применяется в отношении расходов организации на освоение природных ресурсов.

Расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы организации на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера и др. Расходы на освоение природных ресурсов должны учитываться обособленно от других расходов организации, поскольку эти ^{расходы произведены} в данном отчетном периоде, а относятся к будущим отчетным периодам, а следовательно, подлежат равномерному включению в состав прочих операционных расходов организации. Показатели раздела "Расходы на освоение природных ресурсов" определяются на основании

аналитических данных по счету 97 "Расходы будущих периодов".

Содержание раздела "Финансовые вложения" в новой форме № 5 значительно отличается от содержания одноименного раздела в ранее действовавшей. Число показателей резко увеличилось (с 5 до 16).

157

Эти изменения связаны с введением ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений" (утверждено приказом Минфина России от 10 декабря 2002 г. № 126н).

В данном разделе в соответствии с ПБУ 19/02 финансовые вложения подразделяются на следующие группы:

вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций-

государственные и муниципальные ценные бумаги;

ценные бумаги других организаций;

предоставленные займы;

депозитные вклады;

прочие.

Отдельно в разделе "Финансовые вложения" отражаются финансовые вложения, имеющие текущую рыночную стоимость, к которым относятся котируемые ценные бумаги и другие финансовые вложения, текущая рыночная стоимость которых документально подтверждена. Такие финансовые вложения отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного периода по текущей рыночной стоимости путем ежегодной (или ежеквартальной, или ежемесячной) корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату.

Для справки отражаются два показателя:

изменение стоимости финансовых вложений, имеющих текущую рыночную стоимость, в результате корректировки оценки;

разница между первоначальной и номинальной стоимостью долговых ценных бумаг.

Показатели раздела формируются на основании данных аналитического учета по счету 58 "Финансовые вложения".

Внесены изменения и в раздел "Дебиторская и кредиторская задолженность ". Ранее в нем показывались данные о движении дебиторской и кредиторской задолженности, отдельно — просроченная задолженность (т. е. не погашенная в сроки, установленные договорами), из которой выделялись долги со сроком свыше трех месяцев.

В новой форме № 5 дебиторская и кредиторская задолженность показываются по состоянию на начало отчетного года и конец отчетного периода. Приведена расшифровка видов дебиторской и кредиторской задолженности. В дебиторской задолженности выделены статьи:

расчеты с покупателями и заказчиками;

авансы выданные;

прочая.

Кредиторская задолженность представлена статьями:

расчеты с поставщиками и подрядчиками;

авансы полученные;

расчеты по налогам и сборам;

кредиты;

займы;

прочая.

Показатели дебиторской задолженности формируются на основании \ дебетовых остатков по счетам: 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты по авансам выданным"; 62 "Расчеты покупателями и заказчиками"; 71 "Расчеты с подотчетными лицами"; 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям"; 75 "Расчеты учредителями", субсчет 1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"; 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Показатели кредиторской задолженности формируются на основании кредитовых остатков по счетам: 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"; 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты по авансам полученным"; 68 "Расчеты по налогам и сборам"; 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"; 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"; 75 "Расчеты с учредителями".

В разделе "Расходы по обычным видам деятельности (по элементам затрат) " показываются расходы по экономическим элементам за отчетный и предыдущий годы. Данные приводятся в целом по организации без учета внутрихозяйственного оборота.

Показатели формируются на основании данных второго раздела журнала-ордера № 10 или аналогичного по содержанию регистра. Второй раздел журнала-ордера № 10 "Расчет затрат на производство по экономическим элементам" ведется накопительным итогом с начала года. Показатели, сформированные в журнале-ордере № 10, переносятся в раздел "Расходы по обычным видам деятельности (по элементам затрат)" формы № 5, в графу 3 "За отчетный год". В графе 4 "За предыдущий год" показываются данные, которые дол- соответствовать данным графы 3 указанного раздела формы

5 за предыдущий год.

Изменения остатков незавершенного производства, расходов будущих периодов и резервов предстоящих расходов определяются по данным бухгалтерского баланса или Главной книги (остатков по счетам 20, 23, 97, 96). При этом прирост показывается со знаком "+", Уменьшение - со знаком "-".

В раздел "Обеспечения" включена информация, которая в прежней форме показывалась в разделе 2 "Дебиторская и кредиторская задолженность" и в справке к этому разделу (например, векселя полные и векселя выданные).

Помимо этой информации раздел "Обеспечения" включает данные об имуществе, находящемся в залоге, которое расшифровываются по трем статьям ("объекты основных средств"; "ценные бумаги и иные финансовые вложения"; "прочее"). Показатели, характеризующие обеспечения, подразделены на две группы: обеспечения полученные и обеспечения выданные.

Обеспечение (гарантия) представляет собой документ, в которое одна организация гарантирует другой выполнение обязателен в определенный срок на определенную сумму и подтверждает, ^ готова погасить задолженность, если она образуется вследствие не. исполнения обязательств.

Учет полученных обязательств осуществляется по стоимости обязательства или по стоимости, установленной договором.

Показатели раздела формируются на основании аналитических данных по забалансовым счетам 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные" и 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные". На счете 008 учитывается информация о наличии и движении полученных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей, а также об обеспечениях, полученных под товары, переданные другим организациям (лицам). На счете 009 отражается информация о наличии и движении выданных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей.

Показатели раздела "Государственная помощь " учитываются и отражаются в форме № 5 в соответствии с правилами, изложенными в ПБУ 13/2000 "Учет государственной помощи" (утверждено приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. № 92н).

ПБУ 13/2000 не распространяется на бюджетные и некоммерческие организации, кредитные организации, а также на организации работающие по государственным тарифам.

Государственной помощью признается увеличение экономии выгоды конкретной организации в результате поступления а

Выделяемые организациям бюджетные средства для целей бухгалтерского учета согласно ПБУ 13/2000 подразделяются на:

средства на финансирование капитальных расходов, связанных со строительством, покупкой или иным приобретением внеоборотных активов;

средства на финансирование текущих расходов.

Государственная помощь предоставляется: на возвратной и безвозвратной основе, на финансирование текущих и понесенных в предыдущие отчетные периоды расходов, в форме бюджетных кредитов и прочих формах.

К прочим формам государственной помощи относится выгода, которая не может быть обоснованно оценена (например, предоставление гарантий, оказание консультационных услуг на безвозмездной основе) и (или) которая не может быть отделена от нормальной хозяйственной деятельности организации (например, государственные закупки продуктов питания и топлива для районов Крайнего Севера).

Поступление бюджетных средств согласно ПБУ 13/2000 организация имеет право отразить в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности при выполнении двух условий:

имеется уверенность, что средства будут получены;

имеется уверенность, что условия предоставления этих средств будут выполнены.

Бюджетные средства отражаются в бухгалтерском учете как возникновение целевого финансирования и задолженности по этим средствам (п. 7 ПБУ 13/2000).

В соответствии с Планом счетов для обобщения информации о движении бюджетных средств предназначен счет 86 "Целевое финансирование". Бюджетные средства отражаются по кредиту счета 86 в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Полученные бюджетные средства списывают со счета учета целевого финансирования как увеличение финансовых результатов.

Если государственная помощь была выделена на финансирование текущих расходов, то списание отражается в учете в том периоде, в котором расходы признаются. То есть в бухгалтерском учете суммы указанных расходов переносятся с доходов будущих периодов на доходы отчетного периода при отпуске организацией материально-производственных запасов в производство, начислении оплаты труда осуществлении других аналогичных расходов. При этом в бухгалтерском учете делаются следующие записи.

Учтены средства целевого финансирования в составе доходов будущих периодов:

Д-т сч. 86 К-т сч. 98.

Средства целевого финансирования включены в состав прочих организации после отпуска материально-производственных запасов в производство:

Д-т сч. 98 К-т субсч. 91-1.

Если государственная помощь была выделена на финансирование вложений во внеоборотные средства, то списание отражается в учете следующим образом.

Учтены средства целевого финансирования в составе доходов к будущих периодов:

Д-т сч. 86 К-т сч. 98.

Средства целевого финансирования включены в состав прочих доходов организации в сумме начисленной амортизации по внеоборотным активам, приобретенным за счет средств целевого финансирования:

Д-т сч. 98 К-т субсч. 91-1.

Пояснительная записка

Пояснительная записка — такая же самостоятельная часть бухгалтерской отчетности, как и остальные ее формы. Содержание пояснительной записки составляют в первую очередь обязательные сведения, раскрытие которых предусмотрено Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, Положениями по бухгалтерскому учету (ПБУ) и приказами Минфина России. Кроме того, в нее может быть включена информация, уточняющая, дополняющая сведения, представленные в других формах бухгалтерской отчетности. Так, в пояснительной записке должны быть приведены:

показатели, которые не нашли отражения в формах годовой бухгалтерской отчетности (например, сведения об объемах продаж продукции, работ, услуг по видам деятельности и географически» рынкам сбыта);

расшифровки прочих активов и пассивов, кредиторов и дебиторов, иных обязательств, отдельных видов прибылей и убытков в случае их существенности в общей сумме итогов форм № 1 и № 2 (напомним, что существенной является сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных составляет не менее 5%)

основные показатели деятельности организации и факторы, повлиявшие в отчетном году на хозяйственные и финансовые результаты работы организации, а также решения по итогам рассмотри годовой бухгалтерской отчетности и распределения прибыли, оставшейся в распоряжении организации;

данные о доходах, расходах и обязательствах, выявленных после даты составления годовой отчетности до ее представления и существенно влияющих на оценку имущественного и финансового положения организации;

показатели состояния основных средств (доля их активной части, коэффициенты износа, обновления, выбытия и т. п.), финансовых вложений, Дебиторской и кредиторской задолженности, нематериальных активов;

порядок расчета аналитических финансовых показателей: рентабельности продукции, ликвидности, платежеспособности и т. п.;

оценка деловой активности организации;

элементы учетной политики, отличные от предыдущего года,

В соответствии с Федеральным законом "О бухгалтерском учете"п 4 ст. 6) "изменение учетной политики может производиться случае изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета или существенного изменения условий ее деятельности. В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года". В пояснительной записке организация называет изменения в своей учетной политике на следующий отчетный год, раскрывает изменения, которые существенно влияют на оценку и принятие решений пользователями бухгалтерской отчетности в отчетном году;

данные о причитающихся налоговых платежах в бюджет, исчисленных по двум методам (для организаций, применяющих при налогообложении метод определения выручки от продажи продукции по мере ее оплаты): на основе представленных налоговых расчетов и на основе сведений о продаже и финансовых результатах, отраженных в бухгалтерском учете исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Данные о налоговых платежах должны быть приведены в разрезе существенных видов налогов (налог на прибыль, НДС, налог на пользователей автомобильных дорог и др.) с отражением сумм отклонений. При этом информация приводится только по тем налогам, облагаемый оборот по которым "счисляется с использованием показателя выручки от продажи продукции (работ, услуг);

сведения о наличии, местонахождении, наименовании дочерних (зависимых) обществ и видах их деятельности;

основные мероприятия, проводимые организацией в области охраны окружающей среды, влияние этих мероприятий на уровень капиталовложений организации и прибыли в отчетном году, а также их финансовые последствия для будущих периодов.

В пояснительной записке отражаются те условные факты, которые являются существенными и имеют место на дату подписания годового отчета.

Пояснительная записка должна выполнять следующие основные задачи:

раскрыть существенную информацию, содержащуюся в статьях бухгалтерской отчетности;

обеспечить информационную разгрузку форм бухгалтерской отчетности.

В пояснительной записке подлежат раскрытию существенные способы ведения бухгалтерского учета.

Пояснительную записку можно разделить на три основные части:

ИЗМЕНЕНИЯ В ФОРМАХ ОТЧЕТНОСТИ

С выходом данного приказа утрачивают силу:

• приказ Минфина РФ от 22 июля 2003 г. № 67н

«О формах бухгалтерской отчетности организаций»;

• приказ Минфина РФ от 22 июля 2003 г. № 67н

«О Методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций».

12 3 4 5 6 7 8 9 10 Следующая ⇒

Последнее изменение этой страницы: 2019-04-21; Просмотров: 265; Нарушение авторского права страницы