Аналитические регистры налогового учета

⇐ ПредыдущаяСтр 2 из 7Следующая ⇒

Аналитические регистры налогового учета — аналитические документы, в которые заносится информация, необходимая для исчисления налога на прибыль. На основании этой информации, систематизированной и обобщенной в регистрах, составляют расчет налоговой базы.

Таким образом, в регистрах налогового учета отражаются данные из первичных документов или регистров бухгалтерского учета.

Единой утвержденной формы регистров налогового учета не существует, поэтому каждый налогоплательщик разрабатывает их самостоятельно и утверждает в учетной политике для целей налогообложения прибыли.

Формы аналитических регистров налогового учета для определения налоговой базы, являющиеся документами для налогового учета, в обязательном порядке должны содержать следующие реквизиты:

— наименование регистра;

— период (дату) составления;

— измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении;

— наименование хозяйственных операций;

— подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.

Зачастую при утверждении форм регистров налогового учета налогоплательщики пользуются рекомендациями, разработанными ФНС РФ, которые называются «Система налогового учета, рекомендуемая ФНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 НК РФ».

В любом случае, налогоплательщик должен в обязательном порядке вести налоговый учет для исчисления налога на прибыль, а вот формы аналитических регистров к налоговому учету он может разработать самостоятельно, может воспользоваться вышеназванными рекомендациями ФНС РФ по составлению налоговых регистров, может воспользоваться данными аналитического учета, разработанными в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета, при условии, что содержащаяся в документах (реквизитах) аналитического учета информация содержит все необходимые сведения для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль и составления налоговой отчетности (декларации) в разрезе каждой хозяйственной операции.

Содержание данных налогового учета, в том числе первичных документов, является налоговой тайной (абз. 11 ст. 313 НК РФ). Налогоплательщик вправе требовать соблюдения налоговой тайны (пп. 13 п. 1 ст. 21 НК РФ), а налоговые органы обязаны ее соблюдать (пп. 8 п. 1 ст. 32 НК РФ). В связи с этим налоговые органы не вправе использовать или передавать другому лицу сведения о налогоплательщике, составляющие его производственную или коммерческую тайну (ст. 102 НК РФ).

За разглашение коммерческой тайны должностное лицо может быть привлечено к уголовной или административной ответственности (ст. 183 УК РФ, ст. 13.14 КоАП РФ).

Расчет налоговой базы

Расчет налоговой базы – это документ, который в конце каждого отчетного (налогового) периода обобщает информацию, систематизированную и накопленную налогоплательщиком в аналитических регистрах налогового учета.

Данные из расчета налоговой базы переносятся налогоплательщиком в налоговую декларацию.

Расчет налоговой базы предназначен для определения размера налоговой базы.

Расчет налоговой базы составляется налогоплательщиком самостоятельно в произвольной форме с учетом особенностей его деятельности. Его форму не нужно утверждать учетной политикой, так как он не признается регистром налогового учета.

Расчет налоговой базы должен содержать следующие данные:

1. Финансовый результат (прибыль или убыток) от реализации.

При этом в расчете должны отдельно отражаться суммы доходов и расходов, а также прибыль или убыток в отношении каждой из операций по:

— реализации товаров (работ, услуг) собственного производства;

— реализации прочего имущества и имущественных прав;

— реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;

— реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке;

— реализации покупных товаров;

— реализации основных средств;

— реализации товаров (работ, услуг) обслуживающих производств и хозяйств.

Это обусловлено тем, что по данным операциям предусмотрен особый порядок налогообложения (особенности определения расходов, особый порядок признания убытка, особенности определения налоговой базы).

Соответственно, в течение отчетного (налогового) периода налогоплательщик должен группировать доходы и расходы по каждой операции раздельно (п. 2 ст. 274 НК РФ).

2. Финансовый результат (прибыль или убыток) от внереализационных операций.

При этом в расчете должны отдельно отражаться суммы доходов и расходов, а также финансовый результат (прибыль или убыток) по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок:

— обращающимися на организованном рынке;

— не обращающимися на организованном рынке.

По этим операциям установлены особенности определения налоговой базы и учета убытка для целей налогообложения. Поэтому доходы и расходы в течение отчетного (налогового) периода по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок также группируются раздельно.

3. Налоговую базу за отчетный (налоговый) период. Если по итогам отчетного (налогового) периода получен убыток, налоговая база равна нулю (абз. 1 п. 8 ст. 274 НК РФ). Если получена прибыль, то налогоплательщик имеет право уменьшить ее на сумму переносимого убытка в соответствии с порядком, установленным ст. 283 НК РФ (абз. 2 п. 8 ст. 274 НК РФ).

Налоговая декларация составляется на основании расчета налоговой базы.

В.7 БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ: ПРОБЛЕМЫ ВЗАИМОДЕЙСТВИЯ

Первый вариант взаимодействия возникает при параллельном ведении обоих видов учета. Общими для обоих видов учета будут лишь первичные документы организации, а взаимодействие двух систем учета сведется к минимуму: данные бухгалтерского учета становятся вообще ненужными для налогового учета, а бухгалтерский учет использует из налогового учета только данные о начисленном налоге на прибыль. При этом на предприятии в структуре финансово - бухгалтерской службы может быть создано специальное подразделение, осуществляющее ведение налогового учета, либо за этот участок работы будут отвечать специалисты бухгалтерской службы. Как нам кажется, приведенный вариант взаимодействия двух систем учета в целом нерационален уже потому, что в любом случае реализация на практике такого варианта неизбежно приведет к росту накладных расходов предприятия.

При втором варианте взаимодействия предприятию следует пойти по пути максимального сближения двух систем учета. В этом случае будет необходима такая методологическая и организационная основа, которая позволит наиболее рационально, с наименьшими временными и финансовыми затратами вести оба вида учета. Инструментом такого сближения должна стать учетная политика организации, состоящая из двух взаимоувязанных частей - бухгалтерской и налоговой учетной политики. Но кроме методологической основы, существует также ряд организационных вопросов, без решения которых, на наш взгляд, не удастся обеспечить сближение двух систем учета. К ним относятся и организация рационального документооборота в структуре финансово - бухгалтерской службы, и автоматизация учетных работ, и разумное использование трудовых ресурсов. Но одним из главных организационных вопросов, по нашему мнению, является вопрос выбора регистров бухгалтерского и налогового учета.

Однако прежде чем говорить о разработке методологической и организационной основы, обеспечивающей рациональное функционирование двух видов учета, определим, на каких принципах может базироваться такое взаимодействие (табл. 1).

Таблица 1

—————————————————————————————————T———————————————————————————————

| Бухгалтерский учет | Налоговый учет |

+————————————————————————————————+———————————————————————————————+

| Определение |

+————————————————————————————————T———————————————————————————————+

|Упорядоченная система сбора, |Система обобщения информации |

|регистрации и обобщения |для определения налоговой базы |

|информации в денежном выражении |по налогу на основе данных |

|об имуществе, обязательствах |первичных документов, |

|организаций и их движении путем |сгруппированных в соответствии |

|сплошного, непрерывного и |с порядком, предусмотренным |

|документального учета всех |НК РФ |

|хозяйственных операций | |

+————————————————————————————————+———————————————————————————————+

| Объекты |

+————————————————————————————————T———————————————————————————————+

|Имущество организаций |Хозяйственные операции, |

|Обязательства организаций |осуществленные |

|Хозяйственные операции, |налогоплательщиком в течение |

|осуществляемые организациями в |отчетного (налогового) периода |

|процессе их деятельности | |

+————————————————————————————————+———————————————————————————————+

| Цели и задачи |

+————————————————————————————————T———————————————————————————————+

|Формирование полной и |Формирование полной и |

|достоверной информации о |достоверной информации о |

|деятельности организации и ее |порядке учета для целей |

|имущественном положении, |налогообложения хозяйственных |

|необходимой внутренним |операций, осуществленных |

|пользователям бухгалтерской |налогоплательщиком в течение |

|отчетности — руководителям, |отчетного (налогового) периода |

|учредителям, участникам и +———————————————————————————————+

|собственникам имущества |Обеспечение информацией |

|организации, а также внешним — |внутренних и внешних |

|инвесторам, кредиторам и другим |пользователей для контроля за |

|пользователям бухгалтерской |правильностью, полнотой и |

|отчетности |своевременностью исчисления и |

+————————————————————————————————+уплаты в бюджет налога |

|Обеспечение информацией, | |

|необходимой внутренним и внешним| |

|пользователям бухгалтерской | |

|отчетности для контроля за | |

|соблюдением законодательства РФ | |

|при осуществлении организацией | |

|хозяйственных операций и их | |

|целесообразностью, наличием и | |

|движением имущества и | |

|обязательств, использованием | |

|материальных, трудовых и | |

|финансовых ресурсов в | |

|соответствии с утвержденными | |

|нормами, нормативами и сметами | |

+————————————————————————————————+ |

|Предотвращение отрицательных | |

|результатов хозяйственной | |

|деятельности организации и | |

|выявление внутрихозяйственных | |

|резервов обеспечения ее | |

|финансовой устойчивости | |

+————————————————————————————————+———————————————————————————————+

| Регистры учета |

+————————————————————————————————T———————————————————————————————+

|Предназначены для систематизации|Предназначены для |

|и накопления информации, |систематизации и накопления |

|содержащейся в принятых к учету |информации, содержащейся в |

|первичных документах, для |принятых к учету первичных |

|отражения на счетах |документах, аналитических |

|бухгалтерского учета и в |данных налогового учета, для |

|бухгалтерской отчетности |отражения в расчете налоговой |

+————————————————————————————————+базы |

|Ведутся в специальных книгах +———————————————————————————————+

|(журналах), на отдельных листах |Ведутся в виде специальных форм|

|и карточках, в виде машинограмм, |на бумажных носителях, в |

|полученных при использовании |электронном виде и (или) любых |

|вычислительной техники, а также |машинных носителях |

|на магнитных лентах, дисках, +———————————————————————————————+

|дискетах и иных машинных |Формы регистров и порядок |

|носителях |отражения в них аналитических |

+————————————————————————————————+данных налогового учета, данных|

|Формы регистров разрабатываются |первичных учетных документов |

|организациями при соблюдении ими|разрабатываются |

|общих методологических принципов|налогоплательщиком |

|бухгалтерского учета |самостоятельно и |

+————————————————————————————————+устанавливаются приложениями к |

|Хозяйственные операции должны |учетной политике организации |

|отражаться в регистрах в |для целей налогообложения |

|хронологической +———————————————————————————————+

|последовательности и |Формирование данных налогового |

|группироваться по |учета предполагает |

|соответствующим счетам |непрерывность отражения в |

|бухгалтерского учета |хронологическом порядке |

+————————————————————————————————+объектов учета для целей |

|Правильность отражения |налогообложения |

|хозяйственных операций в +———————————————————————————————+

|регистрах обеспечивают лица, |Правильность отражения |

|составившие и подписавшие их |хозяйственных операций в |

+————————————————————————————————+регистрах обеспечивают лица, |

|При хранении регистров должна |составившие и подписавшие их |

|обеспечиваться их защита от +———————————————————————————————+

|несанкционированных исправлений.|При хранении регистров должна |

|Исправление ошибки в регистре |обеспечиваться их защита от |

|должно быть обосновано и |несанкционированных |

|подтверждено подписью лица, |исправлений. Исправление ошибки|

|внесшего исправление, с |в регистре должно быть |

|указанием даты исправления |обосновано и подтверждено |

+————————————————————————————————+подписью ответственного лица, |

|Содержание регистров и |внесшего исправление, с |

|внутренней бухгалтерской |указанием даты и обоснованием |

|отчетности является коммерческой|внесенного исправления |

|тайной. Лица, получившие доступ +———————————————————————————————+

|к информации, содержащейся в |Содержание данных налогового |

|регистрах и во внутренней |учета (в том числе данных |

|бухгалтерской отчетности, |первичных документов) является |

|обязаны хранить коммерческую |налоговой тайной. Лица, |

|тайну. За ее разглашение они |получившие доступ к информации, |

|несут ответственность, |содержащейся в данных |

|установленную законодательством |налогового учета, обязаны |

|Российской Федерации |хранить налоговую тайну. За ее |

| |разглашение они несут |

| |ответственность, установленную |

| |НК РФ |

L————————————————————————————————+————————————————————————————————

Из таблицы видно, что принципы, заложенные в самом определении налогового учета, его объектов, целей и регистров, имеют " бухгалтерские корни".

В налоговом законодательстве отсутствует определение понятия " учетная политика для целей налогообложения", а подходы к ее формированию представлены достаточно разрозненно в ряде статей НК РФ (ст.ст.167, 313, 314). Учитывая имеющуюся между бухгалтерским и налоговым учетом преемственность, предлагаем считать, что учетная политика для целей налогообложения может основываться на тех же принципах, что и учетная политика, применяемая в бухгалтерском учете.

При формировании учетной политики организации по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету (п.8 ПБУ 1/98). Налоговое законодательство также содержит ряд норм, позволяющих организации при формировании налоговой учетной политики производить выбор из нескольких альтернативных вариантов (гл.21, 25 НК РФ).

Рассмотрим некоторые вариантные (либо для бухгалтерского, либо для налогового учета) способы, предусмотренные бухгалтерским и налоговым законодательством (табл. 2). При этом необходимо обратить внимание на совпадающие способы бухгалтерского и налогового учета, так как с их помощью можно обеспечить максимальное сближение двух систем учета.

Таблица 2

———————————————————————————————————T—————————————————————————————

| Бухгалтерский учет | Налоговый учет |

+—————————————————T————————————————+—————————————————T———————————+

+—————————————————+————————————————+—————————————————+———————————+

| 1 | 2 | 3 | 4 |

+—————————————————+————————————————+—————————————————+———————————+

| Способ (метод) начисления амортизации объектов основных средств|

+—————————————————T————————————————T—————————————————T———————————+

| | | |ст.259 |

+—————————————————+————————————————+—————————————————+———————————+

| Порядок учета затрат на ремонт объектов основных средств |

+—————————————————T————————————————T—————————————————T———————————+

|Сразу включаются |п.п.26, 27 |Признаются в |п.п.1, 3 |

|в себестоимость |ПБУ 6/01 |размере |ст.260, |

| | | | |

+—————————————————+————————————————+—————————————————+———————————+

|При выборе какого—либо варианта | |

|следует учитывать, что | |

|вариантность способов обусловлена | |

|положениями различных нормативных | |

|актов по бухгалтерскому учету, в | |

|которых приведены указанные | |

|варианты порядка учета затрат на | |

|ремонт объектов основных средств, | |

|а именно: 1—й вариант предусмотрен| |

|ПБУ 6/01 (п.п.26, 27), | |

|2—й вариант — Планом счетов | |

|(пояснения к счету 97 " Расходы | |

|будущих периодов" ), 3—й вариант — | |

|Положением по ведению | |

|бухгалтерского учета и | |

|бухгалтерской отчетности в | |

|Российской Федерации (п.72) и | |

|Планом счетов (пояснения к | |

|счету 96 " Резервы предстоящих | |

|расходов" ) | |

+——————————————————————————————————+—————————————————————————————+

|Способ (метод) оценки материально — производственных запасов при|

| отпуске в производство и ином выбытии, а также на конец |

| отчетного периода |

+—————————————————T————————————————T—————————————————T———————————+

|По себестоимости |п.п.16, 21, 22 |По стоимости |п.8 ст.254, |

|каждой единицы: |ПБУ 5/01 |единицы запасов |пп.3 п.1 |

| |п.п.73 — 78 |(товаров) |ст.268 |

| | | | |

| | | | |

|Для 2 — | | | |

+—————————————————+————————————————+—————————————————+———————————+

| Порядок признания (списания) управленческих расходов |

| (общехозяйственных расходов) |

+—————————————————T————————————————T—————————————————T———————————+

+—————————————————+————————————————+—————————————————+———————————+

|При частичном признании |Перечень косвенных расходов |

|управленческих расходов |приведен в п.1 ст.318 НК РФ |

|(общехозяйственных расходов) в | |

|себестоимости проданных продукции, | |

|работ, услуг указанные расходы | |

|списываются в дебет | |

|счетов 20 " Основное производство", | |

|23 " Вспомогательные производства" | |

|и 29 " Обслуживающие производства и| |

|хозяйства" в соответствии с | |

|выбранной базой распределения этих| |

|расходов | |

+——————————————————————————————————+—————————————————————————————+

| Порядок признания (списания) коммерческих расходов |

| (расходов на продажу) |

+—————————————————T————————————————T—————————————————T———————————+

+—————————————————+————————————————+—————————————————+———————————+

|При выборе варианта частичного | |

|признания коммерческих расходов | |

|следует учитывать, что существуют | |

|различия между положениями | |

|нормативных актов, в которых | |

|говорится об указанном варианте: | |

|в Плане счетов (пояснение к | |

|счету 44 " Расходы на продажу" ) | |

|указано, что для организаций, | |

|осуществляющих торговую и иную | |

|посредническую деятельность, | |

|подлежат распределению расходы на | |

|транспортировку (между проданными | |

|товарами и остатками товаров на | |

|конец каждого месяца); | |

|в Методических указаниях по | |

|бухгалтерскому учету материально —| |

|производственных запасов (п.228) | |

|указано, что транспортно — | |

|заготовительные расходы, связанные| |

|с приобретением (заготовлением) | |

|товаров и доставкой их в | |

|организацию, допускается | |

|распределять пропорционально между| |

|фактической себестоимостью | |

|проданных в данном месяце товаров | |

|и их остатком на конец месяца, | |

|если величина указанных расходов | |

|составляет значительный удельный | |

|вес в общем объеме выручки от | |

|продажи товаров (более 10%), а | |

|также при их неравномерном уровне | |

|в течение года | |

+——————————————————————————————————+—————————————————————————————+

| Порядок отражения в учете незавершенного производства |

+—————————————————T————————————————T—————————————————T———————————+

| | | | |

| | | | |

+—————————————————+————————————————+—————————————————+———————————+

| |Перечень прямых расходов |

| |приведен в п.1 ст.318 НК РФ |

+——————————————————————————————————+—————————————————————————————+

| Порядок отражения в учете готовой продукции |

+—————————————————T————————————————T—————————————————T———————————+

|цен | |отгруженную в | |

+—————————————————+————————————————+—————————————————+———————————+

| Порядок отражения в учете отгруженной продукции (сданных работ, |

| оказанных услуг) |

+—————————————————T————————————————T—————————————————T———————————+

L—————————————————+————————————————+—————————————————+————————————

Однако, выбирая совпадающие способы бухгалтерского и налогового учета, следует обращать внимание на имеющиеся различия в содержании определений активов организации (основных средств, нематериальных активов, материально - производственных запасов), приведенных соответственно в Положениях по бухгалтерскому учету (ПБУ 6/01, ПБУ 14/2000, ПБУ 5/01) и гл.25 НК РФ. Кроме того, далеко не тождественно определяется в бухгалтерском и налоговом учете первоначальная стоимость основных средств и нематериальных активов, а также существенно отличаются друг от друга понятия " прямые затраты (расходы)" и " косвенные затраты (расходы)", используемые в обеих системах учета. Встречаются случаи, когда сразу не только не удается выбрать совпадающие способы бухгалтерского и налогового учета, но и невозможно использовать способы учета, предлагаемые налоговым законодательством.

⇐ Предыдущая 123 4 5 6 7 Следующая ⇒