Организация и порядок проведения аудита»

Этапы проведения аудита

Планирование аудита

13.3. Аудиторское заключение (отчет)

Этапы проведения аудита

Аудиторская проверка должна отвечать определенному набору требований и состоять из определенных этапов. Жестко установленных перечней таких требований и этапов нет, хотя условно аудиторскую проверку можно разделить на три основных этапа (рисунок 4):

1. планирование;

2. сбораудиторскихдоказательств;

3. завершениеаудита.

Напервомэтапеаудитор:

· предварительнознакомитсясклиентом;

· оформляет свои отношения с клиентом контрактом и (или) письмом-обязательством;

· рассчитывает уровень существенности предстоящей проверки;

· изучает и оценивает систему бухгалтерского учета и внутреннего контроля организации клиента;

· оцениваетаудиторскиериски;

· готовит общий план и программу аудита.

На основном (втором) этапе аудитор обычно занимается сбором аудиторских доказательств, для чего выполняет аудиторские процедуры. Аудиторские процедуры включают в себя тестирование средств контроля и аудиторские процедуры по существу.

Последние в свою очередь подразделяются на детальную проверку отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам и аналитические процедуры.

На последнем (третьем) этапе аудитор должен:

· завершить подготовку рабочей документации в виде аудиторского файла;

· подготовить письменную информацию руководству проверяемого субъекта по результатам аудита;

· сформулировать по результатам аудита свое мнение о достоверности финансовой отчетности проверяемого субъекта;

· подготовить по установленной форме аудиторское заключение.

Такая схема лишь приблизительно отражает действительный ход реальной работы аудитора. Например, не все этапы выполняются последовательно, некоторые этапы идут одновременно. Так, изучение и оценка системы внутреннего контроля может проводится в том числе и на стадии сбора аудиторских доказательств, планирование аудита может происходить не только в начале, но и в ходе аудита, а документирование аудита – на всех его этапах, но именно на завершающем этапе аудиторский файл приобретает законченный вид.

К обязательным требованиям, которые должны соблюдаться в процессе аудита, можно отнести:

· использованиепринципасущественности;

· документированиеаудита;

· оценкааудиторскогориска;

· применение аудиторских процедур при сборе аудиторских доказательств;

· соблюдение определенных требований при проведении выборочной проверки материалов;

· надлежащее распределение полномочий между членами группы специалистов в ходе выполнения аудиторского задания;

· контроль качества работы в аудите.

		Пониманиедеятельностиклиента

	Знакомствосклиентом	Знакомство с системой бухгалтерского учета
ПЛАНИРОВАНИЕ
		Знакомство с системой внутреннего контроля

		Оценка существенности и аудиторских рисков

		Работапоорганизацииаудита

		Тестированиесредствконтроля
СБОР
АУДИТОСКИХ ДОКАЗАТЕЛСТВ	Проведениеаудиторскихпроцедур	Проверка оборотов и сальдо по счетам
	посуществу
		Аналитическиепроцедуры

		Завершение подготовки рабочей документации и проверка аудиторского файла

	Формированиемненияаудитора	Подготовка письменной информации для клиента
ЗАВЕРШЕНИЕ АУДИТА	иподготовка итоговыхдоку-
	ментоваудита	Подготовкааудиторскогозаключения

Рисунок 4. Этапы аудиторской проверки

Планирование аудита

Первым начальным этапом аудиторской проверки является этап планирования. Эффективное проведение всех процедур в ходе аудита базируется на их тщательном планировании и подготовке. Аудитор должен планировать аудиторскую проверку так, чтобы обеспечить эффективное проведение аудита.

Планирование аудита начинается еще до написания письма-обязательства и заключения договора с субъектом о проведении аудиторской проверки. Цель планирования аудита – определение его стратегии и тактики, составление общего плана аудиторской проверки, разработка аудиторской программы.

Процесс планирования аудита проходит несколько стадий:

1) предварительноепланирование;

2) подготовка и составление общего плана;

3) подготовкаисоставлениепрограммы.

Общие принципы планирования аудита регламентируются МСА 300 «Планирование»:

· комплексность – т.е. обеспечение взаимоувязки всех этапов работы от предварительного планирования до составления плана и программы аудита;

· непрерывность – т.е. выражающаяся во взаимосвязи стратегического и тактического планирования аудита особенно при постоянной работе аудиторской фирмы с клиентом в течение длительного времени;

· оптимальность – предусматривает разработку нескольких вариантов плана и выбор оптимального;

· мобилизующий – базирующийся на реальных, но эффективных нормах использования времени специалистов.

Планированию уделяется большая часть времени (при повторном аудите – 5-10 % времени, при первичном аудите – 20-25 % и более), которое затрачивается на аудиторскую проверку, хотя масштабы планирования зависят в каждом конкретном случае от условий работы с клиентом.

В соответствии со стандартом 300 «Планирование» работа с субъектом хозяйствования должна начинаться с предварительного планирования.

Именно стадия предварительного планирования предшествует написанию письма-обязательства и заключению договора на проведение аудиторской проверки, т.е. моменту, когда стороны выразят обоюдное согласие на проведение аудита и примут на себя связанные с этим обязательства. На этой стадии происходит знакомство аудитора с клиентом, в результате чего аудитор должен принять решение о принципиальной возможности и целесообразности дальнейшего сотрудничества в области аудита.

На этапе предварительного планирования аудитор должен изучить всю имеющуюся и доступную ему информацию об организации клиента.

Для этого в первую очередь он использует материалы, хранящиеся в постоянном архиве аудиторской фирмы, может использовать информацию, полученную от других аудиторских фирм и организаций. Для уяснения спорных вопросов аудитор выезжает к клиенту, предварительно согласовав с ним перечень вопросов подлежащих обсуждению.

Источниками информации могут быть: устав организации; документы о его регистрации; протоколы заседаний Совета директоров и собраний акционеров; договоры; приказы об учетной политике; внутренние отчеты аудиторов; внутрифирменные инструкции; организационная структура; список филиалов и дочерних компаний; материалы судебных и арбитражных исков; статистическая отчетность; сведения, полученные из бесед с руководством и персоналом предприятия, а также при осмотре организации и ее основных подразделений.

В процессе предварительного планирования аудитору следует ознакомиться с историей становления организации, ее организационно-управленческой структурой, видами деятельности, структурой уставного капитала, системой оплаты труда и распределения прибыли, системой внутреннего контроля и т.п.

Приобретение знания бизнеса является важной частью планирования работы аудитора. Согласно МСА 310 «Знание бизнеса» при выполнении аудита финансовой отчетности аудитор должен иметь или приобретать знания о бизнесе в объеме, достаточном для выполнения и понимания событий, операций и принятой практики, которые, по мнению аудитора, могут существенно влиять на финансовую отчетность, проверку или аудиторский отчет.

Уровень знаний аудитора, необходимый для оказания услуг, включает общее знание экономики и отрасли, в рамках которой субъект осуществляет свою деятельность, а также более конкретное знание о том, каким образом функционирует субъект.

В приложении к данному стандарту приведен список вопросов, подлежащих рассмотрению в случае оказания конкретных услуг.

В целях эффективного использования знания бизнеса клиента аудитор должен рассмотреть, каким образом данное знание влияет на финансовую отчетность в целом, и соответствуют ли утверждения в финансовой отчетности полученным аудитором знаниям о бизнесе клиента.

Знание о бизнесе аудитор получает из различных источников, которые приведены в п. 8 МАС 310. Здесь же подробно рассмотрен порядок получения таких знаний.

Очевидно, что понимание бизнеса, в условиях которого функционирует организация, помогут аудитору:

· Оценить риски и выявить проблемы;

· Планировать и проводить аудит эффективно и рационально;

· Оценить аудиторские доказательства;

· Обеспечить лучшее проведение аудита

Вопросы, подлежащие рассмотрению при изучении бизнеса, приводятся в приложении к МСА 310.

По окончании предварительного планирования аудитор должен владеть информацией о:

· внешних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность предприятия, отражающих экономическую ситуацию и отраслевые особенности;

· внутренних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность предприятия, связанных с его индивидуальными особенностями;

· независимости аудиторской фирмы по отношению к организации-клиенту.

Если по итогам предварительного планирования аудиторская организация и субъект хозяйствования пришли к соглашению о возможности аудита и в устной форме согласовали принципиальные моменты его проведения, они должны перейти к документальному оформлению своих взаимоотношений.

Основные условия проведения аудита и связанные с ним права и обязанности сторон согласовываются в договоре на проведение аудиторской проверки.Заключению договора предшествует направление аудиторской организацией исполнительному органу субъекта хозяйствования письма-соглашения аудиторской организации о согласии на проведение аудита, целью которого является исключение возможного неправильного понимания сторонами условий предстоящего договора на проведение аудиторской проверки. Таким письмом аудитор в документальной форме обобщает договоренности, достигнутые сторонами на стадии предварительного планирования.

В зависимости от конкретных условий руководство аудиторской организации может выбрать оптимальный вариант документального оформления отношений с клиентом. Если применяется письмо-соглашение, то необходимо придерживаться формы и содержания документа, предписанных МСА 210 «Условия соглашений по аудиту». Согласно данного стандарта, основное содержание письма должно включать следующие аспекты:

1. Цельаудитафинансовойотчетности.

2. Ответственность руководства субъекта за предоставляемую финансовую отчетность.

3. Масштаб аудита, включая ссылки на действующее законодательство, нормативные акты или специальные документы профессиональных органов, которые аудитор соблюдает в своей работе.

4. Формы каких-либо отчетов или иной способ предоставления результатов работы аудитора.

5. Указание на то, что в силу присущих процессу аудита объективных ограничений, включая выборочный характер проверки данных, а также ограничений, присущих любой системе бухгалтерского учета и внутреннего контроля, существует неизбежный риск того, что некоторые существенные искажения могут остаться необнаруженными.

6. Неограниченный доступ ко всем учетным записям, документации и прочей информации, запрашиваемой в связи с аудитом.

Дополнительно в данном документе может быть приведена другая информация.

Письмо-соглашение пока не применяется широко в деловом обороте. Свои отношения аудиторские организации с клиентами оформляют путем заключения договора на проведение аудиторской проверки.

На основе сведений, полученных в ходе предварительного планирования, аудитор приступает к разработке общего плана аудита, являющегося руководством в осуществлении программы аудита. Общий план аудитора представляет собой совокупность наиболее важной информации, которая влияет на организацию проверки и должна приниматься во внимание при определении хода и особенностей аудита финансовой отчетности. Согласно МСА 300 «Планирование» аудитор должен разработать и документально оформить общий план аудита с описанием предполагаемого масштаба и порядка проведения аудита. Документальное отражение общего плана аудита должно быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудиты, при этом его точная форма и содержание будут изменяться от размеров субъекта, сложности аудита, а также от конкретной методологии и технологии, используемых аудитором.

При разработке общего плана аудита необходимо включить следующие вопросы:

1 Знаниебизнеса

2 Понимание систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля

3 Рискисущественность

4 Характер, срокииобъемпроцедур

5 Координация, направление, руководство и обзор работы,

6 Прочиеаспекты.

В общем плане аудита должны быть предусмотрены:

· сроки и график его проведения;

· даты подготовки и представления письменной информации аудитора руководству компании по итогам аудита, аудиторского заключения, а также промежуточных отчетов.

В плане обязательно следует предусмотреть способ проведения аудита – сплошной или выборочный.

Основной и заключительной частью работы над планом является формирование бригады аудиторов, распределение их в соответствии с профессиональными качествами по конкретным участкам аудита, инструктаж, ознакомление с планом и программой аудита и порядком контроля качества работы.

Общий план аудита должен быть составлен до начала конкретной проверки или в начале такой работы. При соответствующих обстоятельствах положения общего плана могут корректироваться в ходе аудита. Изменения, вносимые в план, и их причины аудитор должен подробно документировать

После составления плана разрабатывается программа аудита, предусматривающая собой перечень аудиторских процедур, необходимых для его организации. Программа является инструментом реализации плана аудита.

Согласно вышеназванного стандарта аудитор должен разработать и документально оформить программу аудита, которая устанавливает характер, сроки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа аудита служит в качестве набора инструкций для ассистентов аудита, принимающих участке в аудите, а также в качестве способа контроля за надлежащим выполнением работы и его отражения.

Программа составляется до начала проверки. Для удобства работы программу лучше оформлять не как единый документ, а по разделам, посвященным отдельным сегментам проверки.

Общий план аудита и программа аудита должны пересматриваться в ходе проведения аудита по мере необходимости. Планирование осуществляется непрерывно на протяжении всего срока оказания услуг для учета изменений в обстоятельствах или непредвиденных результатов, полученных в ходе выполнения аудиторских процедур. Причины значительных изменений должны оформляться документально.

Некоторые положения общего плана и программы могут быть по усмотрению аудиторской организации согласованы с руководством аудируемой компании.

Выводы аудитора по каждому разделу плана и программы отражаются в его рабочих документах и служат основанием для составления заключения и формирования мнения о достоверности финансовой отчетности во всех ее существенных аспектах.

13. 3. Аудиторское заключение

Завершение аудита имеет не меньшее значение, чем предыдущие этапы аудиторской проверки. На этом этапе аудитор должен на базе обобщения всей полученной в ходе проверки информации сформировать свое мнение о достоверности финансовой отчетности проверяемого субъекта хозяйствования, документально оформить это мнение и передать его данному субъекту в виде итоговых документов – «Письменной информации (отчета) аудитора руководству компании по результатам проведения аудита» и «Аудиторского заключения о проверке финансовой отчетности».

Согласно МСА 700 «Аудиторский отчет по финансовой отчетности» аудиторский отчет должен содержать четкое письменное выражение мнения по финансовой отчетности в целом.

Подготовка аудиторского заключения – итог всей работы аудитора. В аудиторском заключении в сжатой форме приводится информация о действиях аудитора в ходе проверки и о выводах, к которым он пришел в результате проведенных исследований. Информация, содержащаяся в аудиторском заключении, должна быть понятна неограниченному кругу потенциально заинтересованных в ней субъектах.

Независимо от характера сформированного по результатам проверки мнения, аудиторское заключение должно составляться с соблюдением формы, структуры и содержания, установленных вышеуказанным МСА 700.

Аудиторский отчет должен включать в себя основные элементы в следующей последовательности:

a) заголовок;

b) адресат;

c) вступительный иливводныйраздел;

d) основной раздел (содержит описание характера аудита);

e) заключительный раздел (содержит выражение мнения по финансовой отчетности);

f) датаотчета;

g) адресаудитора (илифирмы);

h) подпись аудитора.

К аудиторскому заключению в обязательном порядке должна прилагаться финансовая отчетность, в отношении которой проводился аудит.

Стандартом регламентируется состав информации, подлежащей в обязательном порядке раскрытию в каждой части аудиторского отчета.

В связи с тем, что аналитическая (основной раздел) и итоговая (заключительный раздел) части аудиторского заключения содержат информацию разной степени конфиденциальности и адресованы различным группам пользователей – исполнительному органу и учредителям (участникам) компании, аудиторская организация должна представить проверяемому субъекту не менее двух первых экземпляров аудиторского отчета, в том числе:

· не менее одного экземпляра в составе вводной, аналитической и итоговой частей с приложением финансовой отчетности;

· не менее одного экземпляра в составе вводной и итоговой частей с приложением финансовой отчетности для предоставления заинтересованным пользователям, включая налоговые органы.

В п. 28 вышеуказанного стандарта приведен пример полного аудиторского отчета, объединяющего в себе основные элементы. Этот отчет является примером выражения мнения без оговорок.

АУДИТОРСКИЙ ОТЧЕТ

(СООТВЕТСТВУЮЩИЙ АДРЕСАТ)

Мы провели аудит прилагаемого бухгалтерского баланса Компании АВС по состоянию на 31 декабря 19Х1 года и связанного с ним отчета о доходах расходах, а также отчета о движении денежных средств за год, истекший на указанную дату. Ответственность за эту финансовую отчетность несет руководство Компании. Наша ответственность заключается в выражении мнения по этой финансовой отчетности на основе проведенного нами аудита.

Аудит проведен нами в соответствии с Международными стандартами аудита (или ссылка на соответствующие национальные стандарты или практику). Данные стандарты требуют, чтобы мы планировали и проводили аудит в целях получения разумной уверенности в том, не содержит ли финансовая отчетность существенных искажений. Аудит включает проверку на основе тестирования доказательств, подтверждающих суммы и раскрытия в финансовой отчетности. Аудит также включает оценивание используемых принципов бухгалтерского учета и значимых оценок, сделанных руководством субъекта, а также оценку общего представления финансовой отчетности. Мы считаем, что проведенный нами аудит предоставляет разумную основу для выражения нашего мнения.

По нашему мнению, финансовая отчетность дает правдивое и достоверное отражение (или «представлена достоверно по всем существенным аспектам») финансового положения Компании по состоянию на 31 декабря 19Х1 года, а также результатов ее финансово-хозяйственной деятельности) и движения денежных средств за год, истекший на указанную дату в соответствии с … (ссылка на соответствующие законы и нормативные правовые акты).

АУДИТОР

Дата

Адреса

МСА 700 выделяет три типа отклонений от безусловного заключения: условное (мнение с оговорками), отрицательное заключение (отрицательное мнение) и отказ от дачи мнения (отказ от выражения мнения).

Таким образом, заключения могут составляться в форме:

1. Безусловного заключения (мнение без оговорок);

2. Условного заключения (мнение с оговорками);

3. Отказотвыражения мнения

4. Отрицательноемнение

Согласно МСА 700: «Мнение без оговорок должно быть выражено в том случае, когда аудитор приходит к выводу о том, что финансовая отчетность дает правдивое и достоверное отражение (или представлена достоверно по всем существенным аспектам) в соответствии с установленной концептуальной основой представления финансовой отчетности».

Безусловное аудиторское заключение – это заключение именно с безусловным подтверждением достоверности финансовой отчетности. Его составляют при выполнении следующих условий:

· Если бухгалтерией организации внесены все изменения в учет и отчетность, рекомендованные аудиторами в ходе проверки;

· Если эти изменения внесены в отчетность проверяемого периода;

· Если отсутствуют иные объективные обстоятельства, препятствующие безусловному подтверждению финансовой отчетности.

Таким образом, безусловное аудиторское заключение имеет определенную и недвусмысленную сущность, за содержание такого документа аудитор должен нести очень высокую ответственность. На практике встречаются определенные модификации различных форм заключения аудитора, которые определяются конкретной степенью существенности тех некорректностей финансовой отчетности, которые выявлены аудитором.

Согласно МСА 700: «Мнениес оговорками должно выражаться в том случае, если аудитор приходит к выводу, что мнение без оговорок не может быть выражено, однако последствия любого разногласия с руководством субъекта или ограничение масштаба аудита не являются столь существенными и глубокими в отношении требования выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения. Мнение с оговорками должно выражаться следующим образом - «за исключением» влияния, оказываемого фактором, к которому относятся оговорки».

Данное аудиторское заключение составляется в следующих случаях:

· Если финансовая отчетность за проверяемый период уже утверждена высшим органом управления компании и все изменения, рекомендуемые аудитором в ходе проверки, могут быть внесены бухгалтерией компании только в учет и отчетность текущего периода;

· Если некорректности в финансовой отчетности, выявленные аудиторами в ходе проверки, являются существенными и определяющими, не нарушающими концепции действующего предприятия (не грозящее ему банкротством);

· Ели администрация согласилась с основными выводами аудиторов об ошибках и неточностях в финансовой отчетности, а также взяла на себя обязательства по корректировке соответствующих системных записей в текущем году, подписала упомянутое в заключении соответствующее приложение с перечнем этих ошибок и т.д. (смотри рисунок)

Согласно МСА 700: «Отрицательное мнениедолжно выражаться в том случае, если влияние разногласия является столь существенным и глубоким для финансовой отчетности, аудитор приходить к мнению, что выражение мнения с оговорками в отчете является неадекватным для раскрытия информации, вводящей в заблуждение или представляющей неполную картину финансовой отчетности.

Данное аудиторское заключение составляется, когда имеет место один из следующих случаев:

· выявленные аудитором некорректности в финансовой отчетности (иногда она даже оказывается незавершенной должным образом) являются в высшей степени существенными и определяющими (им грозит банкротство);

· администрация отказывается представлять существенную часть первичных документов, данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для подтверждения финансовой отчетности (ограничение масштабов аудита);

· администрация настаивает, что утверждения в отчетности в основном верны, не соглашаются с основными выводами аудиторов об ошибках и неточностях, категорически отказываются исправлять соответствующие системные записи и т.д.

Согласно МСА 700: «Отказ от выражения мнения должен выражаться в том случае, когда возможное влияние ограничения масштаба является столь существенным и глубоким, что не позволяет аудитору получить достаточные соответствующие аудиторские доказательства и, следовательно, выразить мнение по финансовой отчетности.»

Отказ от выражения мнения возникает в особых, строго регламентированных вышеназванным стандартом случаях. Как правило, это неординарные, из ряда вон выходящие случаи, с весьма трудным прогнозированием последствий. Например: потеря независимости аудитором, существенные события после даты баланса или неопределенность ситуации, ограничение сферы аудита субъектом хозяйствования или другими обстоятельствами.

Во все случаях, требующих отступления от безусловного заключения, в аудиторском отчете следует четко изложить все основные причины и, по возможности, количественную оценку возможного влияния этих причин на финансовые отчеты.

Вопросы для самопроверки:

1. Дайте характеристику основным этапам проведения аудиторской проверки

2.Какие обязательные требования должны соблюдаться в процессе проведения аудита

3.Опишите основные стадии этапа планирования аудита

4.Перечислите общие принципы планирования аудита

5.Какие вопросы необходимо включить при разработке общего плана аудита?

6.Что представляет собой программа аудита?

7.Что представляет собой аудиторский отчет по финансовой отчетности?

8.Какие основные элементы должны быть включены в аудиторский отчет?

9.Дайте характеристику основным формам аудиторского отчета.

⇐ Предыдущая 6 7 8 9 10 11 12 13 1415