Функции профессионального бухгалтера

Тема 1. Общие положения

Этика (от греч. ethika, от ethos - нрав, обычай) – учение о морали и нравственности. Термин впервые употреблён Аристотелем как обозначение практической философии, чтобы дать ответ на вопрос, что следует делать, чтобы совершенные поступки были нравственными.

Словарь Ожегова дает определение этики как:

1	философское учение о морали, ее развитии, принципах, нормах и роли в обществе;
2	совокупность норм поведения (обычно применительно к какой-нибудь общественной группе).

Профессиональная этика – это система профессиональных моральных норм, относящихся к какому-либо виду деятельности. Например, профессиональная этика педагога, юриста, врача, бухгалтера, журналиста, руководителя и другие. Профессиональная этика, как правило, касается тех видов профессиональной деятельности, в которых большое значение имеет «человеческий фактор», то есть последствия действий профессионала оказывают влияние на жизнь и судьбы других людей. Каждая из систем имеет свои отличительные особенности, как в части характера деятельности, так и в зависимости от законодательства различных юрисдикций.

Отличительной особенностью профессионального бухгалтера, как специалиста, является признание и принятие на себя обязанности действовать в общественных интересах. Этот принцип заложен в деятельности Международной федерации бухгалтеров (МФБ, International Federation of Accountants, IFAC).

В качестве глобальной организации в бухгалтерской профессии МФБ:

способствует высокому качеству международных норм и

руководящих материалов;

помогает создавать сильные профессиональные

бухгалтерские и аудиторские организации;

поддерживает высокое качество практики применения норм и руководящих материалов, профессионализм бухгалтеров,

все необходимые инфраструктуры для эффективного

функционирования рынка мирового капитала.

Кодекс этики профессиональных бухгалтеров, разработанный МФБ, устанавливает основополагающие принципы профессиональной этики бухгалтерской профессии и применяется профессиональными бухгалтерами во всем мире.

Кодекс этики не является законодательной нормой. Однако соблюдение этических требований при осуществлении любой профессиональной деятельности является обязательной нормой, признанной обществом во всем мире.

ИПБ России, являясь действительным членом МФБ, разделяет ее миссию в служении общественным интересам, укреплении бухгалтерской профессии во всем мире, в разработке, внедрении и соблюдении скоординированных и взаимоувязанных профессиональных стандартов.

Основой для разработки вступившей в силу новой редакции Кодекса этики профессиональных бухгалтеров — членов НП «ИПБ России» (протокол Президентского совета НП «ИПБ России» № 12/12 от 12.12.2012) (далее – Кодекс) явился действующий Кодекс этики МФБ в редакции, вступившей в силу в 2011 г.

Кодекс этики профессиональных бухгалтеров – свод правил поведения, обязательных для членов ИПБ России при осуществлении ими профессиональной деятельности. Положения Кодекса адаптированы к законодательству России.

Преднамеренное несоблюдение членом ИПБ России этических норм может повлечь проведение внешней проверки его поведения и в случае выявления нарушений этических норм введение санкций вплоть до исключения из членов ИПБ России.

Вопросы для самопроверки к теме 1

1	Что такое профессиональная этика?
2	Какой документ явился основой для разработки Кодекса этики профессиональных бухгалтеров — членов НП «ИПБ России»?
3	Является ли особенностью профессионального бухгалтера, как специалиста, признание и принятие на себя обязанности действовать в общественных интересах?
4	Для каких лиц важны результаты работы профессионального бухгалтера?
5	Назовите категории профессиональных бухгалтеров.

Основные принципы этики

Основными принципами этики, которые профессиональный бухгалтер обязан соблюдать, являются следующие:

	честность;
	объективность;
	профессиональная компетентность и должная тщательность;
	конфиденциальность;
	профессиональное поведение.

Кодекс раскрывает смысловое содержание каждого принципа и требования к их соблюдению.

Определения основных принципов (п. 1.4)

Основной принцип	Смысловое содержание принципа
Честность	быть прямым и честным во всех профессиональных и деловых взаимоотношениях
Объективность	не допускать, чтобы предвзятость, конфликт интересов или неуместное влияние других лиц могли повлиять на профессиональные или деловые суждения
Профессиональная компетентность и должная тщательность	поддерживать профессиональные знания и умения на уровне, необходимом, чтобы гарантировать заказчику услуг или работодателю получение компетентных профессиональных услуг, с учетом тенденций в профессиональной практике, законодательства и методов работы, а также соблюдать тщательность в работе в соответствии с применимыми техническими и профессиональными стандартами
Конфиденциальность	соблюдать конфиденциальность информации, приобретенной в результате профессиональных и деловых взаимоотношений, и не раскрывать такую информацию третьим лицам без надлежащего разрешения, если нет юридического или профессионального права или обязанности раскрыть такую информацию. Профессиональный бухгалтер не должен использовать информацию для собственной выгоды или выгоды третьих лиц
Профессиональное поведение	соблюдать соответствующее законодательство и нормативные правовые акты и избегать любых действий, которые дискредитируют профессию

Обращаем внимание обучающихся: структура Кодекса этики такова, что сначала изложены подразделы:

«Концептуальный подход к соблюдению основных принципов этики»;

« Угрозы основным принципам этики и меры предосторожности»;

«Разрешение этических конфликтов».

Для удобства изложения и понимания положений Кодекса, рассмотрим сначала требования к соблюдению основных принципов, а затем обратимся к указанным подразделам.

Требования к соблюдению основных принципов

Чтобы основные принципы не нарушались, профессиональные бухгалтеры должны соблюдать ряд требований.

Честность (п.п. 1.22 – 1.25)

Честность – важнейшее понятие нравственности. Это понятие включает правдивость, принципиальность, соблюдение принятых обязательств, признание и соблюдение прав других людей на то, что им законно принадлежит. Противоположностью честности являются обман, ложь, лицемерие.

Понятие честности требует, чтобы профессиональный бухгалтер не был сознательно связан с отчетностью, документами, сообщениями или иной информацией, если есть основания полагать, что:

указанная информация содержит в существенном отношении неверные или вводящие в заблуждение утверждения.

Для того чтобы ввести кого-либо в заблуждение, информацию можно представить в том виде, который даст о ней искаженное представление. Например, изложить в разрозненном, неполном или слишком обобщенном виде. Можно также представить информацию, большая часть которой является ложной, но так, что это сложно или невозможно обнаружить. Манипулирование информацией может быть сознательным с совершением преднамеренных действий, чтобы

скрыть следы ошибок, злоупотреблений, хищений. Большое внимание профессиональному бухгалтеру следует уделять рассмотрению обстоятельств, указывающих на возможность наличия недобросовестных действий.

указанная информация содержит необдуманные (опрометчивые) заявления или информацию.

Результатом необдуманных (опрометчивых) заявлений или информации, как правило, оказывается непредсказуемые, негативные или не достигающие цели последствия. В качестве примера можно привести небрежно подготовленные регламенты или отчеты, которые могут читаться двойственно, содержать непонятные термины. Документы могут быть плохо структурированы, неудобны в пользовании, включать плохо прописанные процедуры. При наличии таких документов можно предположить, что процедура будет выполняться исполнителями в соответствии со своим пониманием, и полагаться на такую информацию нельзя.

в указанной информации пропущены или неясно изложены необходимые данные там, где пропуски или неясности могут

вводить в заблуждение.

Примерами такой информации может служить:

· недостаточное или неадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что руководство организации или пользователь бухгалтерской (финансовой) отчетности будет введен в заблуждение таким описанием;

· отсутствие раскрытия информации о нарушении нормативных требований в случае, когда существует вероятность того, что последующее применение санкций сможет оказать значительное влияние на результаты деятельности организации.

В случаях, когда профессиональному бухгалтеру становится известно, что он использовал или ему предложено использовать указанную информацию, он должен принять меры для исключения этой ситуации.

Профессиональный бухгалтер не будет считаться нарушившим принцип честности, если он представит отчет, в котором отражены основания, приведенные в этом пункте.

Объективность (п.п. 1.26 – 1.27)

Объективность – это отсутствие предвзятости, беспристрастное отношение к чему-нибудь. Профессиональный бухгалтер не должен допускать, чтобы предвзятость, конфликт интересов либо другие лица влияли на объективность его профессиональных суждений. Объективность профессионального бухгалтера означает, что он будет опираться только на выявленные факты в соответствии с нормативными требованиями, принятыми принципами и правилами.

Профессиональный бухгалтер не должен представлять факты сознательно неточно или предвзято. Поступки профессиональных бухгалтеров не должны зависеть от суждений или указаний других лиц.

Профессиональный бухгалтер может оказаться в ситуации, которая может навредить его объективности. Поэтому ему следует избегать отношений, которые могут исказить или повлиять на его профессиональные суждения. К таким ситуациям можно отнести, например:

	принятие подарков или услуг со стороны работодателя или заказчика;
	несоблюдение принципа независимости;
	предубежденность в отношении какого-либо лица;
	длительное предоставление одним и тем же профессиональным бухгалтером услуг одному заказчику;
	разногласия с руководством заказчика услуг;
	проведение аудита в тех организациях, где аудиторы вели, восстанавливали учет или составляли отчетность;
	давление со стороны руководства заказчика услуг или собственного руководства.

Понятие конфиденциальности

Понятие конфиденциальной информации дано в ст. 2 Федерального закона от 27 июля 2006 года № 149-ФЗ «Об информации, информационных технологиях и о защите информации»:

« Конфиденциальность информации - обязательное для выполнения лицом, получившим доступ к определенной информации, требование не передавать такую информацию третьим лицам без согласия ее обладателя».

В соответствии с «Перечнем сведений конфиденциального характера» (утв. Указом Президента РФ от 6 марта 1997 г. № 188) коммерческая тайна является конфиденциальной информацией.

Понятие коммерческой тайны содержится в Федеральном законе от 29 июля 2004 г. № 98-ФЗ «О коммерческой тайне»:

« Коммерческая тайна - режим конфиденциальности информации, позволяющий ее обладателю при существующих или возможных обстоятельствах увеличить доходы, избежать неоправданных расходов, сохранить положение на рынке товаров, работ, услуг или получить иную коммерческую выгоду».

Обладатель информации вправе самостоятельно придать информации статус коммерческой тайны, если федеральными законами не предусмотрено, что эта информация не является таковой. Это позволяет вырабатывать способы ее защиты от несанкционированного доступа, использования и распространения, а также предусматривать меры гражданско–правовой ответственности в случае разглашения. Такое право дается на основании:

пункта 3 статьи 6 Закона № 149-ФЗ, который устанавливает, что обладатель информации, если иное не предусмотрено федеральными законами, вправе «разрешать или ограничивать доступ к информации, определять порядок и условия такого доступа»;

пункта 1 статьи 4 Закона № 98-ФЗ, где указано, что «право на отнесение информации к информации, составляющей коммерческую тайну, и на определение перечня и состава такой информации принадлежит обладателю такой информации с учетом положений настоящего Федерального закона»

Статья 5 Закона № 98-ФЗ содержит перечень сведений, которые не могут составлять коммерческую тайну. Режим коммерческой тайны не может быть установлен лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, в отношении следующих сведений:

	содержащихся в учредительных документах юридического лица, документах, подтверждающих факт внесения записей о юридических лицах и об индивидуальных предпринимателях в соответствующие государственные реестры;
	содержащихся в документах, дающих право на осуществление предпринимательской деятельности;
	о составе имущества государственного или муниципального унитарного предприятия, государственного учреждения и об использовании ими средств соответствующих бюджетов;
	о загрязнении окружающей среды, состоянии противопожарной безопасности, санитарно-эпидемиологической и радиационной обстановке, безопасности пищевых продуктов и других факторах, оказывающих негативное воздействие на обеспечение безопасного функционирования производственных объектов, безопасности каждого гражданина и безопасности населения в целом;
	о численности, о составе работников, о системе оплаты труда, об условиях труда, в том числе об охране труда, о показателях производственного травматизма и профессиональной заболеваемости, и о наличии свободных рабочих мест;
	о задолженности работодателей по выплате заработной платы и по иным социальным выплатам;
	о нарушениях законодательства Российской Федерации и фактах привлечения к ответственности за совершение этих нарушений;

	об условиях конкурсов или аукционов по приватизации объектов государственной или муниципальной собственности;
	о размерах и структуре доходов некоммерческих организаций, о размерах и составе их имущества, об их расходах, о численности и об оплате труда их работников, об использовании безвозмездного труда граждан в деятельности некоммерческой организации;
	о перечне лиц, имеющих право действовать без доверенности от имени юридического лица;
	обязательность раскрытия которых или недопустимость ограничения доступа к которым установлена иными федеральными законами.

В соответствии с п. 2 статьи 67 ГК РФ участники хозяйственного товарищества или общества обязаны не разглашать конфиденциальную информацию о деятельности товарищества или общества.

Статья 10 Закона № 98-ФЗ предусматривает меры защиты информации и содержит порядок установления режима коммерческой тайны в отношении соответствующей информации. Режим коммерческой тайны считается установленным после принятия обладателем информации, составляющей коммерческую тайну, мер, которые должны включать в себя:

	определение перечня информации, составляющей коммерческую тайну;
	ограничение доступа к информации, составляющей коммерческую тайну, путем установления порядка обращения с этой информацией и контроля за соблюдением такого порядка
	учет лиц, получивших доступ к информации, составляющей коммерческую тайну, и (или) лиц, которым такая информация была предоставлена или передана;
	регулирование отношений по использованию информации, составляющей коммерческую тайну, работниками на основании трудовых договоров и контрагентами на основании гражданско-правовых договоров;

нанесение на материальные носители, содержащие информацию, составляющую коммерческую тайну, или включение в состав реквизитов документов, содержащих такую информацию, грифа «Коммерческая тайна» с указанием обладателя такой информации (для юридических лиц - полное наименование и место нахождения, для индивидуальных предпринимателей - фамилия, имя, отчество гражданина, являющегося индивидуальным предпринимателем, и место жительства).

Наряду с указанными мерами обладатель информации, составляющей коммерческую тайну, вправе применять при необходимости средства и методы технической защиты конфиденциальности этой информации и другие, не противоречащие законодательству Российской Федерации меры.

Меры по охране конфиденциальности информации признаются разумно достаточными, если:

	исключается доступ к информации, составляющей коммерческую тайну, любых лиц без согласия ее обладателя;
	обеспечивается возможность использования информации, составляющей коммерческую тайну, работниками и передачи ее контрагентам без нарушения режима коммерческой тайны.

Для нарушителей законодательства о конфиденциальной информации предусмотрены следующие меры:

Гражданский кодекс РФ, ст. 1472, п. 1. Нарушитель исключительного права на секрет производства, в том числе лицо, которое неправомерно получило сведения, составляющие секрет производства, и разгласило или использовало эти сведения, а также лицо, обязанное сохранять конфиденциальность секрета производства, обязано возместить убытки, причиненные нарушением исключительного права на секрет производства, если иная ответственность не предусмотрена законом или договором с этим лицом.

Кодекс об административных правонарушениях РФ, ст. 13.14. Предусмотрена административная ответственность в виде штрафа за разглашение информации с ограниченным доступом.

	Уголовный кодекс РФ, ст. 183. Наказание предусмотрено в виде штрафа, исправительных работ или лишения свободы.
		П. 1 статьи предусматривает уголовную ответственность за незаконное получение и разглашение сведений, составляющих коммерческую тайну, а именно за собирание сведений путем похищения документов, подкупа или угроз, а равно иным незаконным способом.
		П. 2 статьи предусматривает привлечение к уголовной ответственности за незаконные разглашение или использование сведений, составляющих коммерческую тайну без согласия их владельца лицом, которому она была доверена или стала известна по службе или работе.
		П.п. 3 и 4 статьи содержат нормы наказаний при совершении указанных выше деяний, если они причинили крупный ущерб, совершались из корыстной заинтересованности, а также повлекли тяжкие последствия.

Таким образом, соблюдение конфиденциальности является законодательным требованием, а не только обусловлено Кодексом этики в качестве одного из основных принципов.

Меры предосторожности

Меры предосторожности, которые могут устранить указанные угрозы или свести их до приемлемого уровня, подразделяются на:

	предусмотренные профессией, нормативными правовыми актами;
	обусловленные рабочей средой.

Меры предосторожности, предусмотренные профессией, нормативными правовыми актами, включают:

	требования к образованию, профессиональной подготовке и опыту, необходимым для занятия профессиональной деятельностью;
	требование постоянного повышения профессиональной квалификации;
	руководство по корпоративному поведению (управлению);
	профессиональные стандарты;
	мониторинг со стороны профессии или надзорных органов и дисциплинарные процедуры;
	внешние проверки уполномоченными третьими лицами отчетов, документов, сообщений и иной информации, подготовленных профессиональным бухгалтером.

Меры предосторожности, обусловленные рабочей средой, рассматриваются для публично практикующих профессиональных бухгалтеров и профессиональных бухгалтеров, работающих в организациях, в разделах 2 и 4 Кодекса соответственно.

Определенные меры предосторожности могут увеличить вероятность выявления или пресечения неэтичного поведения. Такие меры включают:

эффективную, широко освещаемую систему работы с жалобами и претензиями, управление которой осуществляется организацией-работодателем, профессиональными организациями или регулирующими органами, позволяющую коллегам, работодателям и представителям общественности обращать внимание на факты непрофессионального или неэтичного поведения;

четко определенную обязанность сообщать о нарушениях требований этики.

Вопросы для самопроверки к теме 2

1	Назовите основные принципы этики и дайте их определения.
2	Что такое концептуальный подход к соблюдению основных принципов этики и почему он использован в Кодексе?
3	Что такое «приемлемый уровень» угрозы нарушения основных принципов этики?
4	На какие виды делятся угрозы основным принципам этики?
5	Что такое этический конфликт?

Примеры обстоятельств, при которых могут возникнуть угрозы нарушения основным принципам этики

Виды угроз	Примеры обстоятельств, при которых могут возникнуть угрозы

Угроза самоконтроля

выпуск организацией заключения об эффективности функционирования финансовых систем, разработку или внедрение которых она же осуществляла;

наличие в составе группы, выполняющей задание, участника, который является или в недавнем прошлом являлся руководителем или иным должностным лицом этого заказчика услуг;

наличие в составе группы, выполняющей задание, участника, который работает или в недавнем прошлом работал у заказчика услуг в должности, позволяющей оказывать непосредственное и существенное влияние на предмет задания.

Виды угроз	Примеры обстоятельств, при которых могут возникнуть угрозы
Угроза близкого знакомства	близкий родственник¹ или член семьи участника² рабочей группы является руководителем или иным должностным лицом заказчика услуг; ¹К близким родственникам Кодекс относит р одителей, детей, родных братьев или сестер, не являющихся непосредственными членами семьи (Кодекс, Определения) . ²Членами семьи являются супруг(-а) (или эквивалентное лицо) или иждивенец (Кодекс, Определения).
	близкий родственник или член семьи участника рабочей группы является сотрудником заказчика услуг в должности, которая позволяет оказывать непосредственное существенное влияние на предмет задания;
	руководитель или иное должностное лицо заказчика услуг или сотрудник, занимающий должность, позволяющую ему оказывать существенное влияние на предмет рассмотрения, недавно был руководителем задания в организации;
	принятие подарков или знаков особого внимания от заказчика услуг, за исключением случаев, когда их стоимость является явно незначительной;
	длительные деловые отношения между заказчиком услуг и старшими работниками организации.
Угроза заступничества	продвижение организацией акций заказчика услуг;
Угроза заступничества	представление профессиональным бухгалтером интересов заказчика услуг при разбирательстве или споре с третьей стороной.

Виды угроз	Примеры обстоятельств, при которых могут возникнуть угрозы
Угроза шантажа	угроза отстранения организации от выполнения задания для заказчика услуг;
	отказ заказчика услуг от заключения с организацией договора на выполнение задания, если организация не одобрит способ учета определенного факта хозяйственной жизни;
	угроза заказчика услуг возбудить судебный иск против организации;
	оказание заказчиком услуг давления на организацию с целью необоснованного снижения объема выполняемых работ для сокращения вознаграждения;
	оказание давления на профессионального бухгалтера с целью заставить его согласиться с мнением работника заказчика услуг по определенному вопросу только потому, что этот работник имеет больше опыта в решении подобных вопросов;
	зависимость карьерного роста профессионального бухгалтера от его согласия с ненадлежащим подходом заказчика услуг к способам бухгалтерского учета.

При определении мер предосторожности для устранения угрозы или сведения ее до приемлемого уровня профессиональный бухгалтер руководствуется собственным суждением для принятия лучшего решения.

Меры предосторожности

утверждение или одобрение назначения организации для выполнения задания лицами, не входящими в руководство заказчика услуг Комментарии: Публично практикующий профессиональный бухгалтер тем более может полагаться на эту меру предосторожности, чем меньше зависит от руководства его назначение. Рассмотрим это положение на примере назначения аудитора. В соответствии со ст. 86 Федерального закона № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» назначение аудиторской организации является прерогативой общего собрания, т.е. высшего органа общества. Однако в законодательстве других организационно-правовых форм предусматриваются и иные требования.

Меры предосторожности
	Например: - п. 4 ст. 5 Закона № 307-ФЗ установлено, что договор на проведение обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности организации, в уставном (складочном) капитале которой доля государственной собственности составляет не менее 25 процентов, а также на проведение аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности государственной корпорации, государственной компании, государственного унитарного предприятия или муниципального унитарного предприятия заключается по итогам размещения заказа путем проведения торгов в форме открытого конкурса в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 21 июля 2005 года N 94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд». - п. 7 Закона № 315-ФЗ «О саморегулируемых организациях» относит назначение аудиторской организации для проверки ведения бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности СРО к компетенции постоянно действующего коллегиального органа управления СРО. Исходя из этого, при рассмотрении вопроса об органе, который назначает аудитора, необходимо ознакомиться с соответствующей законодательной базой для организационно-правовой формы этой организации и закрепить принятое решение в Уставе организации.
	наличие у заказчика услуг компетентных работников, обладающих опытом и полномочиями для принятия управленческих решений
	Комментарии: Чтобы полагаться на эту меру предосторожности, публично практикующий профессиональный бухгалтер должен очень хорошо представлять характер деятельности организации, принимаемые управленческие решения, иметь профессиональные характеристики топ - менеджеров. Это возможно только при длительных деловых взаимоотношениях с заказчиком услуг

Меры предосторожности
	наличие у заказчика услуг внутренних процедур, обеспечивающих объективный выбор организации для выполнения заданий
	Комментарии: В этом случае публично практикующий профессиональный бухгалтер должен быть уверен, что у заказчика услуг эффективно работают системы найма работников, которые могут предоставить информацию о профессиональных качествах исполнителей различного уровня
	наличие у заказчика услуг структуры корпоративного поведения (управления), которая бы обеспечивала надлежащий контроль за процессом оказания услуг и информирование о предоставляемых услугах
	Комментарии: Положительным фактом в деятельности заказчика услуг является наличие утвержденного Кодекса корпоративного поведения. Примером такого кодекса может служить рекомендованный Распоряжением ФКЦБ от 4 апреля 2002 г. № 421/р к применению акционерными обществами, созданным на территории РФ, Кодекс (Свод правил) корпоративного поведения, одобренный на заседании Правительства Российской Федерации от 28 ноября 2001 г. (протокол N 49). При наличии такого Кодекса публично практикующий профессиональный бухгалтер должен рассмотреть его положения с целью возможности положиться на него как на меру предосторожности нарушения основных принципов

Не следует забывать об использовании эффективной, широко освещаемой системе работы с жалобами и претензиями непосредственно в своей организации, в ИПБ России или в регулирующем органе, чтобы можно было учесть факты непрофессионального или неэтичного поведения.

Заключение договора об оказании профессиональных услуг (п.п. 2.15 – 2.28)

Второе мнение (п.п. 2.35 – 2.37)

Раздел рассматривает ситуации, когда возникает конфликт интересов между заказчиком услуг и действующим бухгалтером в вопросах:

	применения стандартов бухгалтерского учета, бухгалтерской (финансовой) отчетности;
	иных правил или стандартов;

	конкретных учетных записей этой заказчика услуг или
	высказывания мнения от имени заказчика услуг.

В этом случае к другому публично практикующему профессиональному бухгалтеру может обратиться компания, не являющаяся ее заказчиком услуг, с просьбой выразить второе мнение в отношении конфликта. Следует учитывать, что в данных ситуациях публично практикующий профессиональный бухгалтер, к которому обратились, в отличие от действующего бухгалтера, может не обладать всей необходимой информацией. В таком случае может возникнуть угроза нарушения принципа профессиональной компетентности и должной тщательности, если второе мнение не основывается на тех же фактах, которые известны действующему бухгалтеру, или же оно основано на неадекватных доказательствах.

Существование и значимость такой угрозы также зависит от других обстоятельств и всех прочих доступных фактов и допущений, уместных при вынесении профессионального суждения.

В случае такого обращения угрозы следует рассматривать в отношении всех участвующих в конфликте сторон, в том числе и публично практикующего профессионального бухгалтера, к которому обратились. К угрозам, которые могут возникнуть в отношении публично практикующего профессионального бухгалтера, относятся угрозы личной заинтересованности, самоконтроля, близкого знакомства. Если угрозы значимы, то возможно нарушение основных принципов честности и объективности.

Мерами предосторожности, которые могут быть предприняты для устранения угроз или сведения их до приемлемого уровня, могут быть:

	обращение к заказчику услуг за разрешением на общение с действующим бухгалтером;
	уведомление заказчика услуг обо всех ограничениях, связанных с выражением мнения;
	предоставление действующему бухгалтеру копии документа, содержащего выражение мнения.

Если заказчик услуг, запрашивающий указанное мнение, не дает разрешение на общение с действующим бухгалтером, публично практикующий профессиональный бухгалтер должен, взвесив все обстоятельства, решить, уместно ли для него предоставлять искомое мнение.

Гонорар

При ведении переговоров о профессиональных услугах публично практикующий профессиональный бухгалтер может назначать любое вознаграждение, которое он сочтет соответствующим его услугам. Назначение одним публично практикующим профессиональным бухгалтером вознаграждения меньшего, чем назначает другой профессиональный бухгалтер, само по себе не считается неэтичным поступком.

Однако демпинговые гонорары влекут за собой угрозы нарушения основных принципов этики. Низкий гонорар создает угрозу профессиональной компетентности и должной тщательности, так как публично практикующий профессиональный бухгалтер будет стремиться компенсировать стоимость задания низким качеством предоставляемой услуги, и это, как правило, вызывает нарушения нормативных правовых актов и профессиональных стандартов при выполнении задания.

Назначая гонорар, публично практикующему профессиональному бухгалтеру необходимо учесть возникновение и значимость каких-либо угроз и при необходимости принять меры предосторожности для их устранения или сведения их до приемлемого уровня. Примеры мер предосторожности включают:

	ознакомление заказчика услуг с условиями выполнения задания и, в частности, с методикой расчета оплаты и объема оказываемых услуг;
	назначение квалифицированных работников для выполнения задания и выделение времени, соответствующего условиям задания.

Условное вознаграждение

При предоставлении услуг широко используется «условное вознаграждение». Кодекс дает его определение:

«Условное вознаграждение – это в ознаграждение, рассчитанное на заранее обусловленной основе, связанной с результатами операции или выполненной работы. Вознаграждение, установленное судом или другим государственным органом, не является условным вознаграждением».

Условные вознаграждения могут привести к возникновению угрозы личной заинтересованности, направленной против принципа объективности. Например:

	оплата услуг по ведению налогового учета и составлению налоговых деклараций будет зависеть от того, найдет ли грубые нарушения проверка налоговых органов;
	оплата услуг по ведению бухгалтерского учета и составлению бухгалтерской (финансовой) отчетности, сформированной аутсорсером[6], будет зависеть от вида аудиторского заключения в отношении этой отчетности.

Факт возникновения угрозы личной заинтересованности и ее значимость зависят от таких факторов, как:

	характер задания;
	пределы изменения размера возможного вознаграждения;
	методика расчета вознаграждения;
	будут ли угрозы или результат выполнения задания оцениваться независимым третьим лицом.

Так как условный гонорар зависит от результата, следует учитывать, что в случае личной заинтересованности возможно оказание некомпетентной или недобросовестной услуги.

Если угрозы оцениваются как значимые, то применимые меры предосторожности включают:

	предварительно заключенное с заказчиком услуг в письменном виде соглашение о методике расчета вознаграждения;
	раскрытие предполагаемым пользователям информации содержания работы, выполняемой публично практикующим профессиональным бухгалтером, и методики расчета вознаграждения;

	правила и процедуры контроля качества;
	обзорную проверку результатов работы, выполненной публично практикующим профессиональным бухгалтером, независимым третьим лицом.

Другие вознаграждения

В определенных обстоятельствах публично практикующий профессиональный бухгалтер может:

	получать вознаграждение за посредничество или комиссионное вознаграждение, связанное с его работой с заказчиком услуг;
	сам выплачивать вознаграждение с целью получить заказчика услуг, который остается заказчиком другого публично практикующего профессионального бухгалтера.

Получение вознаграждения публично практикующим профессиональным бухгалтером

Принятие платы или комиссионного вознаграждения может привести к возникновению угрозы личной заинтересованности, направленной против принципа объективности и принципа профессиональной компетентности и должной тщательности.

Например:

если публично практикующий профессиональный бухгалтер не может предоставить конкретные запрашиваемые услуги, он может получить плату за то, что направляет своего заказчика услуг к другому публично практикующему профессиональному бухгалтеру или эксперту;

публично практикующий профессиональный бухгалтер также может получить комиссионное вознаграждение от третьей стороны за продвижение заказчику услуг товара или услуг этой третьей стороны (например, вознаграждение от распространителя программного обеспечения).

Выплата вознаграждения публично практикующим профессиональным бухгалтером

В том случае, если публично практикующий профессиональный бухгалтер не оказывает услуг, запрашиваемых в данный момент заказчиком, то он может сам выплачивать вознаграждение другому

публично практикующему профессиональному бухгалтеру за необходимые услуги, без замены действующего бухгалтера на другого публично практикующего профессионального бухгалтера. То есть передается и оплачивается действующим бухгалтером та часть работы, которую он не может выполнить. Выплата такого вознаграждения также может создать угрозу личной заинтересованности, направленной против принципа объективности и принципа профессиональной компетентности и должной тщательности.

Вопросы для самопроверки к теме 3

1	К какому виду угроз относится условное вознаграждение, зависящее от результата выполнения задания, предусмотренное договором с заказчиком услуг на выполнение задания?
2	Какие виды включают в себя меры предосторожности, обусловленные рабочей средой?
3	Какие характеристики заказчика услуг являются сомнительными при принятии решения о заключении с ним договора?
4	Какое определение можно дать конфликту интересов?
5	Какую угрозу содержит поиск заказчиков услуг посредством рекламы?

Тема 4. ПРИМЕНЕНИЕ ПРИНЦИПА НЕЗАВИСИМОСТИ ПОЛЬЗОВАТЕЛЯМИ УСЛУГ ПУБЛИЧНО ПРАКТИКУЮЩИХ ПРОФЕССИОНАЛЬНЫХ БУХГАЛТЕРОВ (АУДИТОРОВ)

В теме рассматриваются положения раздела 3 Кодекса «Применение принципа независимости пользователями услуг публично практикующих профессиональных бухгалтеров (аудиторов)».

Общие положения (п.п. 3.1 – 3.9)

Принцип независимости применяется к взаимоотношениям между публично практикующим профессиональным бухгалтером, оказывающим аудиторские услуги, и заказчиком аудита. К таким услугам относятся аудит и обзорные проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности, в результате выполнения которых аудитор выражает мнение о бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом либо отдельных ее частей. Такие задания являются заданиями, обеспечивающими уверенность, или заданиями по подтверждению информации (Кодекс, Определения).

Аудиторские задания проводятся в интересах общества и, поэтому членами аудиторских групп должны соблюдаться требования «Правил независимости аудиторов и аудиторских организаций», одобренные Советом по аудиторской деятельности при Минфине РФ и вступившие в силу с 01.01.2013. Требования к независимости, предъявляемые Правилами к аудиторам, охватывают больше ситуаций, которые могут встретиться в практике, чем изложенные в Кодексе этики профессиональных бухгалтеров – членов НП «ИПБ России». Задачей Кодекса ИПБ России является дать общее представление о принципе независимости, достаточном для его понимания профессиональными бухгалтерами, осуществляющими деятельность, отличную от аудита.

Цель настоящего раздела состоит в том, чтобы помочь заказчикам аудита в применении концептуальной основы для достижения и сохранения независимости во взаимоотношениях с публично практикующим профессиональным бухгалтером, оказывающим аудиторские услуги и/или аудиторской организацией.

Определение независимости

В отношении независимости Кодекс подразумевает две составляющих:

Независимость мышления – образ мышления, позволяющий выразить мнение без давления, компрометирующего профессиональное суждение, что позволяет соблюдать честность, объективность и профессиональный скептицизм.

Независимость поведения – избежание фактов и обстоятельств, которые настолько значительны, что разумная и информированная третья сторона, обладающая всей необходимой информацией, включая все меры предосторожности, могла бы сделать вывод, что порядочность, объективность и профессиональный скептицизм аудитора находятся под угрозой.

При рассмотрении понятия «независимость» важно понимать, что аудитор, высказывающий мнение в отношении достоверности отчетности заказчика услуг, не может быть полностью свободен от всех связей с заказчиком, хотя бы потому, что он оплачивает услуги аудитора. Следовательно, существенность любых отношений заказчика и аудитора следует оценивать в свете того, что именно разумное и информированное третье лицо, обладающее всей необходимой информацией, обоснованно сочло бы неприемлемым.

В отношении независимости также применяется концептуальный подход, который предусматривает:

	идентификацию угрозы независимости;
	оценку значимости идентифицированных угроз; и
	применение при необходимости мер предосторожности, чтобы устранить угрозы или свести их к приемлемому уровню.

При применении концептуального подхода используется профессиональное суждение. Если нарушение принципа независимости выявилось на стадии принятия решения о проведении аудита и меры предосторожности не могут быть приняты, заказчик аудита должен отказаться от предоставления услуг этим аудитором. Если нарушение принципа независимости выявляется, когда услуги уже оказываются, то следует рассмотреть вопрос о сокращении задания с целью ликвидировать возникшую ситуацию или прекращении взаимоотношений с аудитором.

Невозможно определить все ситуации, которые создают угрозы независимости, и предпринять соответствующие меры. Концептуальной подход не позволяет считать ситуацию допустимой только на основании того, что она не определена настоящим Кодексом как недопустимая.

Недопустимые ситуации

В ч. 1 ст. 8 Закона № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» определены недопустимые ситуации и предусмотрен прямой запрет на проведение аудита в ряде случаев. Заказчик аудита должен знать об этих запретах при рассмотрении вопроса о назначении аудитора. К недопустимым ситуациям относятся:

	руководство аудиторских организаций является учредителями заказчика аудита;
	руководство аудиторских организаций состоит в близком родстве (родители, супруги, братья, сестры, дети, а также братья, сестры, родители и дети супругов[8]) с учредителями и/или ответственными за бухгалтерский учет и отчетность лицами заказчика аудита;
	аудиторскими организациями, если они являются учредителями заказчика аудита;
	аудиторскими организациями, если заказчики аудита являются их учредителями;
	в отношении дочерних обществ, филиалов и представительств, указанных выше в пунктах 3 и 4 заказчиков аудита;
	аудиторскими организациями, если они имеют общих с заказчиком аудита учредителей;
	аудиторскими организациями (индивидуальными аудиторами), если они оказывали заказчику аудита в течение трех лет, непосредственно предшествовавших проведению аудита, услуги:
	· по восстановлению бухгалтерского учета;
	· ведению бухгалтерского учета;

	· составлению бухгалтерской (финансовой) отчетности;
	аудиторскими организациями в отношении страховых организаций – заказчиков аудита, с которыми заключены договоры страхования ответственности этих аудиторских организаций;
	аудиторы являются учредителями и/или ответственными за бухгалтерский учет и отчетность лицами заказчика аудита;
	аудиторы состоят в близком родстве (родители, супруги, братья, сестры, дети, а также братья, сестры, родители и дети супругов) с учредителями и/или ответственными за бухгалтерский учет и отчетность лицами заказчика аудита.

Как видно из перечня, предусмотренного Законом, независимость должна соблюдаться в двух аспектах – в отношении аудиторской организации в целом как юридического лица и аудиторов – физических лиц.

При оценке значимости угрозы независимости должны быть приняты во внимание как качественные, так количественные факторы.

Законодательство и аудиторские стандарты требуют, чтобы аудиторское заключение было сформировано в соответствии с требованиями независимости аудитора. Несоблюдение аудитором требований независимости является основанием для аннулирования квалификационного аттестата (ч. 1 ст. 12 Закона № 307-ФЗ). Аннулирование квалификационного аттестата аудитора является основанием для прекращения членства в СРО аудиторов (ч. 14 ст. 18 Закона № 307-ФЗ).

Связанные стороны (п. 3.11)

В том случае, если ценные бумаги организации заказчика аудита котируются на фондовой бирже, то под заказчиком также понимаются связанные с организацией стороны. В иных случаях под заказчиком аудита понимается связанные стороны, над которыми заказчик аудита имеет прямой или косвенный контроль.

Стороны, которые относятся к связанным, раскрываются в ПБУ 11/2008 «Информация о связанных сторонах». Связанными сторонами могут являться:

юридическое и (или) физическое лицо и организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, которые являются аффилированными лицами в соответствии с законодательством Российской Федерации;

юридическое и (или) физическое лицо, зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя, и организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, которые участвуют в совместной деятельности;

организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, и негосударственный пенсионный фонд, который действует в интересах работников такой организации или иной организации, являющейся связанной стороной организации, составляющей бухгалтерскую отчетность.

Понятие аффилированных лиц содержится в Законе от 22.03.1991 г. № 948-1 «О конкуренции и монополистической деятельности на товарных рынках». В перечне лиц, относящихся к аффилированным, есть понятие «лица, принадлежащие к той группе лиц, к которой принадлежит данное юридическое лицо». Это понятие раскрывается в ст. 9 Федерального закона от 26.07.2006 г. № 135-ФЗ «О защите конкуренции». В статье дан перечень, в соответствии с которым лица могут быть отнесены к группе лиц. На действия (бездействие) группы лиц распространяются запреты, установленные антимонопольным законодательством на действия (бездействие) на товарном рынке хозяйствующего субъекта.

Совместная деятельность определяется в соответствии с ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности». Положение определяет правила отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности организации в случаях совместного осуществления операций, совместного использования активов и совместного осуществления деятельности.

Следует отметить, что в Законе 948-1 содержится положение, в соответствии с которым к аффилированным лицам относятся участники финансово-промышленной группы, члены Советов директоров (наблюдательных советов) или иных коллегиальных органов управления, коллегиальных исполнительных органов участников финансово-промышленной группы, а также лица, осуществляющие полномочия единоличных исполнительных органов участников финансово-промышленной группы. Однако понятие финансово-промышленной группы в настоящее время отсутствует в соответствии с Федеральным законом от 22.06.2007 г. № 115-ФЗ «О признании утратившим силу Федерального закона «О финансово-промышленных группах».

Когда заказчик аудита и/или аудитор знают или имеют причины полагать, что взаимоотношения или обстоятельства связанной с заказчиком аудита стороны влияют на оценку независимости аудитора от заказчика, аудитор при идентификации и оценке угроз независимости и применении соответствующих мер предосторожности должен учитывать наличие такой связанной стороны.

Документирование (п. 3.13)

Документирование является одной из важнейших сторон взаимоотношений заказчика аудита и аудитора. В случае отсутствия документации при возникновении конфликта сторон невозможно подтвердить, что:

	стороны были ознакомлены с имеющимися или возможными угрозами возникновения нарушений основных принципов этики и независимости сторон;
	были рассмотрены и предприняты все возможные меры предосторожности.

При обсуждении вопросов соблюдения принципа независимости между заказчиком аудита и аудитором заказчику стороны должны руководствоваться, в первую очередь, нормативными правовыми актами:

	Законом № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности»;
	«Правилами независимости аудиторов и аудиторских организаций»
	Кодексом этики профессиональных бухгалтеров – членов ИПБ России.

Документированию подлежат выводы относительно соблюдения требований независимости и сущность любых соответствующих обсуждений, подтверждающих эти выводы.

В соответствии с этим Кодекс предусматривает, что:

	должны быть задокументированы характер угрозы и примененные меры предосторожности, которые снижают угрозу до приемлемого уровня; и
	если угроза была на приемлемом уровне, должен быть зарегистрирован характер угрозы и обоснование вывода.

Период задания (п.п. 3.14 – 3.16)

Период задания является важным для заказчика аудита и аудитора не только с точки зрения Кодекса, но также с точки зрения Закона № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности». В ст. 8 «Независимость аудиторских организаций, аудиторов» предусмотрено, что аудит нельзя проводить аудиторскими организациями (индивидуальными аудиторами), если они оказывали заказчику аудита в течение трех лет, непосредственно предшествовавших проведению аудита, услуги:

	по восстановлению бухгалтерского учета;
	ведению бухгалтерского учета;
	составлению бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Такой запрет указывает, что возникают угрозы самоконтроля и нарушение принципа объективности. В этом случае угроза независимости аудитора настолько велика, что никакие меры предосторожности не могут снизить ее до приемлемого уровня.

Кодекс содержит требование соблюдения независимости между заказчиком аудита и аудитором не только в период, за который представлена бухгалтерская (финансовая) отчетность, но и во время выполнения задания по аудиту. Период выполнения задания начинается, когда аудиторская группа начинает осуществлять аудит, а заканчивается датой подписания аудиторского заключения. Организация может стать заказчиком аудита во время или после окончания отчетного периода, по которому будет выражаться мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Таким образом, рассмотрение вопросов независимости в отношении периода задания проводится до принятия этого задания и при этом должно быть определено, имеются ли какие-либо угрозы независимости:

	финансовые или деловые отношения между заказчиком и аудитором во время или после отчетного периода; или
	оказание аудиторских услуг заказчику ранее.

Аудитор может оказывать заказчику аудита услуги, не связанные с подтверждением достоверности информации, во время или после отчетного периода. Важно, чтобы эти услуги не были несовместимыми с проведением аудита. Если оказание таких услуг несовместимо с проведением аудита, то из аудиторской группы должны быть исключены лица, которые оказывали услугу.

Угроза независимости

значима не создается имеет приемлемый уровень Заказчик аудита – кредитная организация Услуги предоставляются с нарушением обычных коммерческих условий (например, предоставление льгот) Предоставление услуг в соответствии с обычными коммерческими условиями по: - депозитам; - брокерским счетам; - ипотеке; - автокредитам; - банковским кредитам по текущим счетам; - кредитным картам.

Угроза независимости
Угроза независимости	значима	не создается	имеет приемлемый уровень
Заказчик аудита – некредитная организация			Услуги несущественны для обеих сторон
Аудиторская организация или член аудиторской группы, член семьи или близкий родственник этого лица			Услуги несущественны для обеих сторон

Личные отношения

Угрозы независимости также возникают в случае, когда у члена аудиторской группы есть тесная связь с лицом, не являющимся членом семьи или близким родственником. В этом случае оценка угрозы независимости и принятие при необходимости мер предосторожности проводится аналогично случаю родства.

Функции руководства

В Кодексе даются примеры таких функций, которые, как правило, рассматриваются как относящиеся к сфере принятия решений и ответственности руководства:

	разработка стратегии и выбор направления развития;
	руководство и ответственность за действия сотрудников;
	санкционирование хозяйственных операций;
	принятие решения о том, какие рекомендации аудитора или третьих сторон следует выполнять;
	ответственность за составление и достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности в соответствии с правилами составления этой отчетности;
	ответственность за разработку, применение и поддержание системы внутреннего контроля.

Чрезвычайные ситуации

Услуги, связанные с бухгалтерским учетом или составлением бухгалтерской (финансовой) отчетности, оказание которых не допускается положениями настоящего раздела, могут быть оказаны

заказчикам аудита в чрезвычайных или иных необычных обстоятельствах, когда заказчику практически невозможно организовать оказание таких услуг другим аудитором. Такая ситуация возможна, если:

	данный аудитор обладает ресурсами и необходимыми знаниями для своевременной подготовки его учетных записей и бухгалтерской (финансовой) отчетности;
	отказ от предоставления услуг данного аудитора приведет к значительным трудностям для заказчика (например, к невозможности соблюсти обязательные требования к составлению и представлению отчетности).

В таких случаях должны быть соблюдены следующие условия:

	лица, оказывающие данные услуги, не должны являться членами аудиторской группы;
	услуги должны быть оказаны только в течение короткого периода времени и не должны оказываться вновь;
	ситуация подлежит обсуждению с представителями собственника заказчика.

Вопросы для самопроверки к теме 4

1	Дайте определение независимости.
2	Что такое общественно значимые хозяйствующие субъекты?
3	Являются ли стороны, участвующие в совместной деятельности, связанными сторонами, которые могут создавать аудитору угрозу независимости?
4	Какие цели преследует документирование?
5	Может ли создать процесс слияния и поглощения угрозу независимости для аудитора?

Общие положения (п.п. 4.1 – 4.14)

Этот раздел Кодекса описывает, как концептуальная основа применяется в определенных ситуациях к профессиональным бухгалтерам, работающим в организациях.

В соответствии с Федеральным законом № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» руководитель организации вправе возложить ведение бухгалтерского учета на:

	главного бухгалтера или иное должностное лицо, которые являются штатными сотрудниками;
	физическое лицо, с которым экономический субъект заключает договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета;
	юридическое лицо, с которым экономический субъект заключает договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета.

Работа профессионального бухгалтера является общественно значимой, и его на работу полагаются инвесторы, кредиторы, работодатели и другие участники бизнес - сообщества, а так же как правительства и общественность.

Профессиональные бухгалтеры в организациях могут выполнять различные функции, в частности:

единолично или совместно с другими бухгалтерами нести ответственность за подготовку и представление финансовой и прочей информации, пользователями которой являются как организации-работодатели, так и третьи лица, то есть выполнять функции руководства организации;

быть ответственными за обеспечение эффективности финансового менеджмента;

	предоставлять компетентные консультации в отношении различных связанных с бизнесом вопросов, например, в качестве внутренних аудиторов;
	быть штатными сотрудниками или аутсорсерами, выполняющими функции ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности (главный бухгалтер, бухгалтер);
	выполнять другую работу для одной или более организаций.

В соответствии с Законом №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» бухгалтерская (финансовая) отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономических решений. Для обеспечения этих требований профессиональный бухгалтер в организации должен соблюдать этические принципы: быть честным, объективным и профессионально выполнять свои обязанности.

Этические обязанности профессионального бухгалтера в организации должны им соблюдаться независимо от правовой формы отношений с организацией-работодателем.

Профессиональный бухгалтер в организации несет ответственность за свои действия перед организацией-работодателем при достижении ею законных целей.

Данный раздел не описывает всех обстоятельств и взаимоотношений, с которыми может столкнуться профессиональный бухгалтер, работающий в организации, и которые создают или могут создать угрозы основным принципам этики. Поэтому профессиональному бухгалтеру в организации следует внимательно анализировать такие обстоятельства и взаимоотношения.

Выполняя функции руководства, профессиональный бухгалтер в организации может оказывать важное влияние на создание в организации культуры, основанной на этике, подчеркивающей важность для высшего руководства этического поведения.

Угроза близкого знакомства

ответственность за финансовую отчетность организации-работодателя, когда член семьи или близкий родственник принимает решения, которые влияют на финансовую отчетность организации; длительные деловые контакты, влияющие на деловые решения; принятие подарка или услуг на льготной основе, при условии, что их стоимость не является несущественной.

Виды угроз	Примеры обстоятельств
Угроза шантажа	увольнение или замена профессионального бухгалтера в организации или члена его семьи или близких родственников в результате разногласий по вопросам применения принципа бухгалтерского учета или способа представления финансовой информации;
Угроза шантажа	наличие руководящего лица, пытающегося влиять на принятие решения, например, относительно стоимости контрактов или применения принципа бухгалтерского учета.

Подготовка и представление информации (п.п. 4.18 – 4.23)

Профессиональные бухгалтеры в организации часто принимают участие в подготовке и представлении информации, которая может быть опубликована или использована другими лицами как внутри, так и вне организации-работодателя.

Такая информация может включать:

	финансовую или управленческую информацию, например, прогнозы и бюджеты;
	финансовую отчетность;
	обсуждение и анализ вопросов управления;
	письмо-представление руководства аудитору, представляемое аудиторам в ходе проведения аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Профессиональный бухгалтер в организации должен подготовить или представить такую информацию честно, беспристрастно и в соответствии с профессиональными стандартами так, чтобы информация была понятна в соответствующем контексте.

Профессиональный бухгалтер в организации, который несет ответственность за подготовку или утверждение бухгалтерской (финансовой) отчетности организации-работодателя, должен быть убежден, что эта отчетность представлена в соответствии с надлежащими стандартами финансовой отчетности, а именно:

	ясно и недвусмысленно описывает истинный характер деловых сделок, активов, или обязательств;
	классифицирует и своевременно отражает информацию надлежащим образом; и
	точно и полно представляет факты во всех существенных отношениях.

Получение предложений

Профессиональному бухгалтеру в организации, члену его семьи или близкому родственнику может поступить предложение о вознаграждении.

Вознаграждения могут иметь различные формы, например:

	подарки;
	гостеприимство;
	льготы;
	неприемлемые призывы к дружбе или лояльности.

Подобное вознаграждение может предлагаться с целью принуждения профессионального бухгалтера к недобросовестному исполнению своих обязанностей или принятию неадекватных решений. Очевидно, что создается угроза нарушения принципов объективности или конфиденциальности. Кроме того, если профессиональный бухгалтер принимает такое предложение, возникает также угроза шантажа, когда такой поступок предается гласности, нанося ущерб репутации профессионального бухгалтера, его члена семьи или близкого родственника.

Профессиональный бухгалтер в организации может придти к выводу, что предложение сделано в ходе нормальных деловых отношений и значимая угроза нарушения основных принципов этики отсутствует, если разумное и информированное третье лицо, обладающее всей уместной информацией, сочтет предложение несущественным и не имеющим целью склонить к неэтичному поведению.

Если все-таки оценка угроз показала, что они значимы и не могут быть устранены или снижены до приемлемого уровня путем применения мер предосторожности, профессиональный бухгалтер в организации не должен принимать предлагаемое вознаграждение.

Кодекс предлагает дополнительные меры предосторожности вследствие самого факта такого предложения, даже если при принятии предложенного вознаграждения не возникает явных немедленных или потенциальных угроз нарушения основных принципов этики. Профессиональный бухгалтер должен оценить связанную с предложением опасность и определить, следует ли ему предпринять одно или более из следующих действий:

	немедленно информировать руководство или других уполномоченных лиц организации-работодателя при поступлении таких предложений;
	получить юридическую консультацию с целью решить вопрос о необходимости информировать третьих лиц, имеющих отношение к стороне, от которой исходит предложение, например, соответствующий профессиональный орган либо работодателя лица, сделавшего это предложение;
	сообщить членам своей семьи или близким родственникам о возможности возникновения таких угроз и принятии необходимых мер предосторожности, если обстоятельства, например, должности, которые они занимают, могли бы привести к предложению вознаграждения;

информировать руководство высшего звена или лиц, наделенных управленческими функциями, организации-работодателя, если члены семьи или близкие родственники являются сотрудниками конкурентов или потенциальными поставщиками организации.

Вопросы для самопроверки к теме 5

1	Какие функции могут выполнять профессиональные бухгалтеры, работающие в организации?
2	Какие меры предосторожности для устранения угроз или сведения их до приемлемого уровня должны быть приняты профессиональным бухгалтером, работающим в организации, при возникновении угроз нарушения основных принципов?
3	Кто может оказывать давление на профессионального бухгалтера, работающего в организации, при котором может возникнуть угроза нарушения основных принципов этики?
4	Какие основные принципы могут быть нарушены при наличии финансовой заинтересованности у профессионального бухгалтера, работающего в организации?
5	Какие формы могут принимать предложения профессиональному бухгалтеру в организации, члену его семьи или близкому родственнику о вознаграждении?

Приложение. Тесты для самопроверки

Тема 1. Общие положения

Словарь Ожегова дает определение этики как:

1	философское учение о морали, ее развитии, принципах, нормах и роли в обществе;
2	совокупность норм поведения (обычно применительно к какой-нибудь общественной группе).

В качестве глобальной организации в бухгалтерской профессии МФБ:

способствует высокому качеству международных норм и

руководящих материалов;

помогает создавать сильные профессиональные

бухгалтерские и аудиторские организации;

все необходимые инфраструктуры для эффективного

функционирования рынка мирового капитала.

Функции профессионального бухгалтера

Не существует видов деятельности, где не использовалась бы профессия бухгалтера.

Термин «профессиональный бухгалтер» пришел к нам из МФБ и означает лицо, являющееся членом организации, входящей в IFAC (МФБ)[1]. (Кодекс, Определения). Профессиональные бухгалтеры представляют наиболее высококвалифицированную часть специалистов - бухгалтеров.

В России право выдачи квалификационного аттестата профессионального бухгалтера принадлежит ИПБ России.

Профессиональные бухгалтеры могут выполнять различные функции:

	ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности;
	ведение налогового учета и составление налоговых деклараций;
	выполнение функций управления корпоративными финансами;
	проведение независимого аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности;
	проведение внутреннего аудита бухгалтерского учета и налогообложения;
	проведение консультаций для специалистов;
	обучение бухгалтерской профессии;
	другие, связанные с профессией, функции.

В соответствии с ч. 3 ст. 1 Федерального закона от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» а удит - независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности. Кодекс этики МФБ относит профессию аудитора к категории публично практикующих профессиональных бухгалтеров (см. далее рубрику «Категории профессиональных бухгалтеров»). В Российской Федерации аудитор, помимо того, что он должен быть членом саморегулируемой организации аудиторов, может по собственному желанию быть членом ИПБ России и иметь аттестат профессионального бухгалтера, что не противоречит Закону, хотя Законом такое членство для него не предусмотрено и не является обязательным.

Чтобы удовлетворять потребности общества, профессиональный бухгалтер должен качественно выполнять свои функции. Качество услуг, предоставляемых профессиональным бухгалтером, неразрывно связано с соблюдением этических требований. Обязанности профессионального бухгалтера не сводятся только к удовлетворению потребностей работодателя. Результаты работы профессионального бухгалтера важны для кредиторов, контрагентов, инвесторов и других лиц, которые полагаются на объективность, честность и профессионализм бухгалтера.

Стандарт образования профессиональных бухгалтеров России

В некоторых случаях соблюдение профессиональными бухгалтерами Кодекса этики является законодательной нормой. Например, это относится к аудиторам, которые в соответствии с ч. 3 ст. 7 Закона № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» обязаны соблюдать Кодекс профессиональной этики аудиторов:

«Кодекс профессиональной этики аудиторов - свод правил поведения, обязательных для соблюдения аудиторскими организациями, аудиторами при осуществлении ими аудиторской деятельности».

В соответствии с «Квалификационным справочником должностей руководителей, специалистов и других служащих», утв. Постановлением Минтруда РФ от 21.08.1998 № 3, лица, занимающие должности финансового директора (заместителя директора по финансам) и главного бухгалтера должны знать кодексы этики профессионального бухгалтера и корпоративного управления.

Приобретение знаний в области профессиональных ценностей и этики для лиц, которые претендуют на получение аттестата профессионального бухгалтера – члена ИПБ России, начинается на стадии обучения, предшествующей квалификации. В ИПБ России действует Стандарт образования профессиональных бухгалтеров России, утв. Советом по профессиональному образованию ИПБ России протоколом № 02/05 от 22.09.2005 г. Профессиональным ценностям и этике посвящен раздел 4 Стандарта.

Цель данного раздела стандарта — обеспечить кандидатов знаниями профессиональных ценностей и этики, которые необходимы им для получения статуса профессионального бухгалтера.

В связи с тем, что общество предъявляет высокие требования к бухгалтерской профессии, соблюдение этических принципов, регулирующих членство, является важным для профессиональных бухгалтеров.

Поскольку профессиональные бухгалтеры являются членами команды, принимающей решения, они должны следовать этическим нормам при принятии решений. Они сами должны заботиться о соблюдении и поддержании этических норм в процессе принятия решений.

Стандарт обязывает профессиональное объединение, каковым является ИПБ России, иметь Кодекс этики, который должен соответствовать Кодексу этики МФБ.

Образовательные программы профессиональных ценностей и этики ИПБ России:

	учитывают интересы общества и направлены на понимание социальной ответственности будущих профессиональных бухгалтеров;
	дают возможность повышать свою квалификацию на протяжении всей профессиональной карьеры;
	учат быть ответственным, надежным, аккуратным, вежливым, уважительным сотрудником;
	направлены на соблюдение нормативных правовых актов и норм Кодекса этики.

12 3 4 5 6 7 8 9 10 Следующая ⇒