Понятие, основные положения, учет

Основной целью создания и функционирования любой коммерческой организации является извлечение прибыли. Деятельность, направленная на получение доходов, сопряжена с осуществлением организацией разного рода затрат.

Важное место в числе затрат организации всегда занимали и продолжают занимать затраты, связанные с пользованием землей. К ним можно отнести арендную плату, а также расходы по оформлению договора аренды земли (закрепление границ земельного участка, нотариальные услуги и т.д.), стоимость земельного участка при его приобретении в собственность, регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с получением прав на землю, расходы по охране и рекультивации земель и т.д.

Можно отметить, что частично эти затраты носят характер капитальных вложений, а частично являются текущими расходами организации.

Чаще всего затраты, связанные с землей, носят производственный характер, поскольку произведены исключительно в целях осуществления основной деятельности организации. Например, на приобретенном или арендованном участке земли будет построен новый производственный объект, магазин и т.д.

Возможен также вариант использования земли и для непроизводственных целей (строительство объектов социально-культурной сферы для собственных нужд и т.д.).

Согласно ст. 9 Конституции РФ земля может находиться в частной, государственной, муниципальной и других формах собственности.

Ранее, до вступления в силу Земельного кодекса РФ, в частной собственности юридических лиц находилась лишь небольшая часть земельных участков. В большинстве своем предприятия и организации, не будучи собственниками земли, являлись ее пользователями. Наиболее широко была распространена аренда земельных участков. При этом арендная плата как одна из форм платного землепользования включалась в состав затрат при формировании себестоимости продукции (работ, услуг).

В настоящее время все более развивается институт купли-продажи земли и многие предприятия и организации направляют свои средства на приобретение в собственность земельных участков.

Поскольку произведенные организацией расходы носят характер капитальных вложений, так как направлены на приобретение объекта недвижимости (земельного участка), в связи с этим возникает ряд вопросов:

. Производится ли единовременное списание расходов по приобретению земельного участка на себестоимость продукции в бухгалтерском учете, и за счет каких источников относить подобные расходы?

. Учитываются ли в целях налогообложения прибыли такие расходы и как их классифицировать в налоговом учете?

Земельные участки в соответствии с п. 1 ст. 130 Гражданского кодекса РФ являются недвижимым имуществом. Право собственности и другие вещные права, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение прав на земельные участки подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней. Основополагающий документ, регулирующий отношения по использованию и охране земель в нашей стране, - Земельный кодекс РФ определяет, что права на земельные участки, находящиеся в собственности граждан и юридических лиц, возникают по основаниям, установленным гражданским законодательством, федеральными законами, и подлежат государственной регистрации. [1, с. 8]

Пунктом 5 ПБУ 6/01 установлено, что для целей бухгалтерского учета земельные участки учитываются в составе ОС. Единицей бухгалтерского учета ОС является инвентарный объект. Причем если объект ОС находится в собственности нескольких организаций, то каждая организация отражает в составе ОС соразмерную долю в общей собственности. Первоначальная стоимость приобретаемого земельного участка (как объекта ОС) определяется в общеустановленном порядке - в сумме фактических затрат.

Пунктом 17 ПБУ 6/01 земельные участки отнесены к объектам, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются, поэтому амортизации они не подлежат. Кроме того, в п. 43 Методических указаний по учету ОС разъяснено, что переоценка стоимости земельных участков не допускается. Для отражения хозяйственных операций по приобретению земли в собственность предприятия Планом счетов предусмотрены счет 08-1, на котором аккумулируются фактические затраты на выкуп участков, и счет 01, на котором отражается уже сформированная их стоимость. [2, с. 20]

Налогообложение земельных участков не столь очевидно по сравнению с бухгалтерским учетом. Для целей применения гл. 25 НК РФ такое имущество организации, как земля, также соответствует определению основного средства - это часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 рублей. [3, п. 1 ст. 257]. Здесь уместно напомнить, что первоначальная налоговая стоимость приобретаемых объектов ОС формируется по правилам, установленным той же нормой, из расходов непосредственно на их приобретение, сооружение, доведение до состояния, в котором они пригодны для использования. Однако согласно п. 2 ст. 256 НК РФ земля не подлежит амортизации. Вместе с тем законодательством предусмотрено включение стоимости ОС в расходы только путем начисления сумм амортизации. Таким образом, приобретая в собственность земельный участок даже с целью использования в деятельности, приносящей доходы, необходимо помнить, что организация не сможет погасить его стоимость посредством амортизационных отчислений. [4, с. 36]

Стоимость земельного участка, приобретенного у коммерческой организации, учитывается в целях налогообложения только в момент его реализации. Доходы от продажи в данном случае можно уменьшить не только на цену приобретения земельного участка, но и на сумму расходов, связанных с реализацией, в частности на затраты по оценке и обслуживанию участка (пп. 2 и абз. 12 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Других оснований для учета расходов на приобретение земли на сегодняшний день у налогоплательщика нет. Прямых норм, которые бы регулировали порядок учета рассматриваемых затрат, Налоговый кодекс РФ не содержит. Амортизировать земельные участки нельзя (п. 2 ст. 256 НК РФ). Также организация не может отнести затраты по приобретению участка к материальным или прочим расходам (Постановление Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 N 14231/05).

Статья 264.1 НК РФ устанавливает особый порядок учета затрат по приобретению земельных участков, находящихся в государственной или муниципальной собственности. Однако им вправе воспользоваться только те налогоплательщики, которые заключили договор с 1 января 2007 г. до 31 декабря 2011 г. (п. 5 ст. 5 Федерального закона от 30.12.2006 N 268-ФЗ " О внесении изменений в часть первую и часть вторую НК РФ и в отдельные законодательные акты РФ" ). Таким образом, расходы по договорам приобретения земельного участка из государственной или муниципальной собственности, которые заключены после 01.01.2012 г., признаются в момент последующей реализации такого участка.

 

1.2 Порядок и процедура оформления прав на земельные участки

Механизм оформления прав на земельные участки, занятые зданиями (сооружениями), их собственниками состоит из нескольких этапов.

Первый этап - подача заявления в исполнительный орган власти о предоставлении участка на соответствующем праве (собственности, аренды).

Второй этап - принятие исполнительным органом власти решения о предоставлении (непредоставлении) земельного участка на соответствующем праве.

Третий этап - государственная регистрация соответствующего права (договора аренды).

В ходе оформления сделки по купле-продаже земельного участка стороны заключают соответствующий договор, где оговаривают все существенные условия сделки (Приложение 1). К договору прикладывается акт приема-передачи участка, который подтверждает то, что данное имущество фактически передано от одной стороны к другой. Эти и все другие необходимые документы подаются в орган, осуществляющий регистрацию. То есть получается, что момент передачи участка и узаконивание прав на актив не совпадают по времени. Первоначально участок передается покупателю, и только потом, позже, происходит узаконивание прав на него.

Пункт 2 ст. 551 ГК РФ гласит, что исполнение договора продажи недвижимости сторонами до государственной регистрации перехода права собственности не является основанием для изменения их отношений с третьими лицами. До государственной регистрации перехода права собственности покупатель не вправе распоряжаться данным имуществом, поскольку право собственности формально сохраняется за продавцом. Однако и продавец после передачи недвижимого имущества покупателю, но до государственной регистрации перехода к тому права собственности, также не вправе распоряжаться этим имуществом. Дело в том, что указанное имущество служит предметом исполненного продавцом обязательства, возникшего из договора продажи, а покупатель является его законным владельцем. В случае заключения нового договора об отчуждении ранее переданного покупателю имущества продавец несет ответственность за его неисполнение. Иначе говоря, с момента передачи земли до момента государственной регистрации сделки распоряжаться земельным участком не вправе ни одна из сторон, а вот право пользования земельным участком будет у покупателя, так как участок передан ему по акту приема-передачи.

Государственная регистрация прав проводится на основании заявления правообладателя, сторон договора или уполномоченного им (ими) на то лица при наличии у него нотариально удостоверенной доверенности, если иное не установлено федеральным законодательством. Если продавцом участка является физическое лицо, то оно предъявляет документ, удостоверяющий его личность, а представитель физического лица, кроме того, нотариально удостоверенную доверенность, подтверждающую его полномочия, если иное не установлено федеральным законом. Лицо, имеющее право действовать без доверенности от имени юридического лица, предъявляет документ, удостоверяющий его личность, учредительные документы юридического лица или нотариально удостоверенные копии учредительных документов юридического лица, а представитель юридического лица, кроме того, документ, подтверждающий его полномочия действовать от имени данного юридического лица, или нотариально удостоверенную копию этого документа.

Основаниями для государственной регистрации наличия, возникновения, прекращения, перехода, ограничения (обременения) прав на недвижимое имущество и сделок с ним в первую очередь будут являться договоры и другие сделки в отношении недвижимого имущества, совершенные в соответствии с законодательством, действовавшим в месте расположения объектов недвижимого имущества на момент совершения сделки.

Однако недостаточно предоставить в орган регистрации соответствующее заявление, к которому прилагается договор купли-продажи, акт приема-передачи участка. Для того чтобы осуществить сделку с землей, необходимо, чтобы данный земельный участок можно было идентифицировать, иметь возможность отличать его от других участков. Для этого нужно, чтобы земельному участку органом, осуществляющим деятельность по ведению государственного земельного кадастра, был присвоен кадастровый номер.

Таким образом, обязательным приложением к документам, необходимым для осуществляемой государственной регистрации прав на земельный участок, будет являться кадастровый план земельного участка, удостоверенный органом, осуществляющим деятельность по ведению государственного земельного кадастра. Представления данных планов не требуется, если кадастровый план данного земельного участка ранее уже представлялся и был помещен в соответствующее дело правоустанавливающих документов.

Для государственной регистрации прав на земельный участок необходимо наличие квитанции об уплате госпошлины. Если по каким-то причинам одна из сторон договора уклоняется от госрегистрации прав, то в этом случае переход права собственности регистрируется на основании решения суда, вынесенного по требованию другой стороны. Убытки, возникшие в результате приостановления государственной регистрации прав, несет уклоняющаяся сторона.

Важной особенностью процесса госрегистрации является то, что государственная регистрация перехода права на объект недвижимого имущества (а также сделки с данным объектом) возможна только при наличии государственной регистрации ранее возникших прав на указанный объект [5, п. 2 ст. 13].

То есть права на недвижимость, возникшие до вступления Федерального закона " О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" в силу, признаются действительными и не требуют дополнительной регистрации. Но если планируется совершение сделки с недвижимостью, ранее возникшие права должны быть зарегистрированы в государственном реестре с получением свидетельства.

Рассмотрим следующую ситуацию: юридическое лицо имеет земельный участок, учредители юридического лица приняли решение продать этот земельный участок, был найден покупатель. Чтобы совершить оговоренную сделку, предприятию-продавцу пришлось зарегистрировать первоначально права на земельный участок. Получив свидетельство о государственной регистрации, подтверждающее наличие права на землю, продавец совместно с покупателем уже может представить на регистрацию документы, подтверждающие переход права собственности на этот участок.

Рассмотрим другую ситуацию: между продавцом предприятия и покупателем достигнуто соглашение о продаже земельного участка. При этом продавец не зарегистрировал надлежащим образом свои права на данный земельный участок. Обе стороны сделки обратились в регистрирующий орган с заявлением о государственной регистрации прав на эту землю, имея целью зарегистрировать права на объект недвижимости - землю - сразу на покупателя. Регистрирующим органом будет отказано в регистрации по причине отсутствия регистрации ранее возникших прав на эту землю у продавца.

Федеральная регистрационная служба в даваемых ей разъяснениях указывает на то, что возможность регистрации прав на земельный участок сразу на покупателя исключена. [3, с. 11]

 

 

⇐ Предыдущая1234567Следующая ⇒

Поделиться: