Земельный участок в системе бухгалтерского учета

Приобретение участка в собственность

Согласно п. 5 ПБУ 6/01 приобретенный в собственность земельный участок подлежит учету в составе основных средств.

Следует отметить, что земельный участок - специальный объект основных средств, потребительские свойства которого с течением времени не изменяются. Поэтому земля амортизации не подлежит [5, п. 17]

На основании п. 7 ПБУ 6/01 основные средства принимаются к учету по первоначальной стоимости.

Первоначальной стоимостью земельного участка признается сумма фактических затрат организации на приобретение этого основного средства, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов [5, п. 8].

Таким образом, первоначальная стоимость земельного участка при приобретении его за плату складывается из следующих затрат: суммы уплаченной продавцу; сбора за регистрацию права собственности на земельный участок; расходов на информационные услуги; расходов на консультационные услуги, связанные с приобретением земли; вознаграждение, уплаченное посреднику и так далее.

Затраты организации на приобретение объектов, которые впоследствии будут приняты к учету в составе основных средств отражаются по дебету счета 08 " Вложения во внеоборотные активы" с последующим отнесением в дебет счета 01 " Основные средства" на дату принятия основных средств к учету.

Таким образом, бухгалтерское законодательство не позволяет списывать на себестоимость продукции (работ, услуг) затраты в момент приобретения земельного участка, поскольку они формируют первоначальную стоимость объекта основных средств.

В общем случае стоимость объектов основных средств списывается на затраты в виде амортизационных отчислений, но поскольку на землю амортизация не начисляется, объект для включения в состав расходов и в этом случае отсутствует.

Таким образом, бухгалтерское законодательство вообще не позволяет учесть в составе расходов затраты на приобретение земельного участка.

Для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые в последствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, предназначен счет 08 " Вложения во внеоборотные активы" субсчет 08-1 " Приобретение земельных участков" до того момента, пока организация не зарегистрирует право собственности на земельный участок в Едином государственном реестре.

Переход права собственности на земельный участок к покупателю подлежит государственной регистрации в Едином государственном реестре прав учреждениями юстиции [6, п. 1 ст. 130], [6, п. 1 ст. 131], [6, п. 1 ст. 551]. В случаях, когда отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации, если иное не установлено законом [6, п. 2 ст. 223]. После регистрации расходы по приобретению земельного участка списываются со счета 08 " Вложения во внеоборотные активы" субсчет 08-1 " Приобретение земельных участков" на счет 01 " Основные средства".

Учет расчетов организаций с бюджетом по земельному налогу ведется на счете 68 " Расчеты по налогам и сборам", соответствующий субсчет.

Сумма земельного налога, рассчитанная в установленном порядке, отражается налогоплательщиками - организациями по кредиту счета 68 " Расчеты по налогам и сборам", соответствующий субсчет и дебету счетов учета затрат на производство продукции (работ, услуг) и расходов, не связанных с производством (08 " Вложения во внеоборотные активы", 20 " Основное производство", 23 " Вспомогательные производства", 29 " Обслуживающие производства и хозяйства" и другие).

Перечисленные в бюджет суммы налога отражаются в учете по дебету счета 68 " Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 51 " Расчетные счета".

При переходе права собственности на объект недвижимости, учтенный в составе основных средств, сумма поступления от продажи такого объекта отражается в бухгалтерском учете организации в качестве операционного дохода по кредиту счета 91 " Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 " Прочие доходы", в корреспонденции с дебетом счета 62 " Расчеты с покупателями и заказчиками" [5, п. 31].

Стоимость же выбывающего в результате продажи объекта основных средств подлежит списанию с бухгалтерского учета [5, п. 29].

Балансовая стоимость земельного участка списывается со счета 01 " Основные средства" в дебет счета 91" Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 " Прочие расходы", поскольку является операционным расходом.

ПРИМЕР 2.1:

Предприятие ООО " Фокусник" выкупило у муниципального органа земельный участок, на котором" располагается принадлежащая предприятию недвижимость, за 352180 руб. При этом предприятие воспользовалось услугами специализированного агентства, которое оказало помощь в оформлении необходимой документации на участок. Стоимость этих услуг составила 11800 руб. (в том числе НДС 1800 руб.).

Регистрация права собственности на участок сопровождалась уплатой госпошлины в размере 15000 руб.

Бухгалтер предприятия отразил эти операции следующим образом:

Д-т сч. 60 " Расчеты с поставщиками и подрядчиками",

К-т сч. 51 " Расчетные счета"

Руб.

произведена оплата за приватизированный земельный участок;

Д-т сч. 08 " Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч. 60 " Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

Руб.

отражена стоимость приобретенного земельного участка;

Д-т сч. 68 " Расчеты по налогам и сборам", субсч. " Государственная пошлина",

К-т сч. 51 " Расчетные счета"

Руб.

произведена оплата госпошлины за регистрацию прав собственности на приобретенный участок;

Д-т сч. 08 " Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч. 68 " Расчеты по налогам и сборам", субсч. " Государственная пошлина"

Руб.

сумма госпошлины за регистрацию прав собственности на приобретенный участок включена в первоначальную стоимость приобретенного земельного участка;

Д-т сч. 60 " Расчеты с поставщиками и подрядчиками",

К-т сч. 51 " Расчетные счета"

Руб.

Произведена оплата услуг консалтингового агентства;

Д-т сч. 08 " Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч. 60 " Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

Руб. (11 800 - 1 800)

сумма расходов, связанных с приобретением земельного участка (услуги консалтингового агентства), без учета НДС, включена в первоначальную стоимость приобретенного земельного участка;

Д-т сч. 19 " Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

К-т сч. 60 " Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

Руб.

отражена сумма НДС на основании счета-фактуры, полученного от консалтингового агентства;

Д-т сч. 68 " Расчеты по налогам и сборам", субсч. " Расчеты по НДС",

К-т сч. 19 " Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

Руб.

в связи с наличием всех необходимых условий для отнесения НДС к вычету сумма НДС, выставленного поставщиком, отнесена на вычет при расчетах с бюджетом;

Д-т сч. 01 " Основные средства",

К-т сч. 08 " Вложения во внеоборотные активы"

377180 руб. (352180 + 15000 + 10000)

земельный участок отражен в составе основных средств.

Приобретение прав аренды

Не каждая организация располагает средствами для покупки необходимого ей земельного участка. Зачастую земельные участки приходится брать в аренду и только спустя некоторое время выкупать их, постепенно внося деньги.

Нормы гражданского и земельного законодательства предусматривают возможность передачи земельных участков в аренду. Причем договор аренды может предусматривать, что арендованное имущество переходит в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены. Если условие о выкупе арендованного имущества не предусмотрено в договоре аренды, оно может быть установлено дополнительным соглашением сторон, которые при этом вправе договориться о зачете ранее выплаченной арендной платы в выкупную цену. [7]

В договоре аренды (дополнительном соглашении к договору аренды) земельного участка должно быть предусмотрено и условие предоставления имущества в аренду на определенный срок, и размер арендной платы, и условия перехода права собственности на землю к арендатору с указанием выкупной цены участка. (Приложение 2)

Договор аренды с правом выкупа следует рассматривать как смешанный договор, содержащий в себе элементы договора аренды и договора купли-продажи. Следовательно, договор аренды с правом выкупа признается незаключенным в части условия о выкупе, если в этом договоре не содержатся условия, существенные для договора купли-продажи.

В бухгалтерском учете арендованные земельные участки учитываются на забалансовом счете 001 " Арендованные основные средства" в оценке, указанной в договоре аренды.

В будущем, когда выкупленный земельный участок будет принадлежать организации на праве собственности, она сможет учитывать его в составе основных средств. При приобретении участка сумма фактических затрат на приобретение будет накоплена на счете 08 " Вложения во внеоборотные активы", субсчет 1 " Приобретение земельных участков". В момент ввода земельного участка в эксплуатацию будет сделана учетная запись по дебету счета 01 " Основные средства" и кредиту счета 08 [8, c. 24].

Если арендуемый земельный участок выкупается в рассрочку, то организация будет одновременно производить выкупные и арендные платежи за участок. Как это будет отражено в учете, рассмотрим на примере 2.2.

ПРИМЕР 2.2:

Организация взяла в аренду земельный участок сроком на 11 месяцев. Согласованная стоимость земельного участка, взятого в аренду, составляет 1100000 руб. Ежемесячные платежи по договору аренды 115640 руб. без НДС (арендодатель не является плательщиком НДС). Причем 100000 руб. идет в качестве выкупной стоимости земли, а 15640 руб. составляют собственно арендные платежи. В договоре стороны предусмотрели переход права собственности на арендованную землю к арендатору по истечении срока аренды или до его истечения при условии полной выплаты им выкупной цены (1 272 040 руб.).

В бухгалтерском учете были сделаны записи (таблица 2.1)

 

Таблица 2.1

Журнал учета хозяйственных операций

Содержание хозяйственной операции	Сумма	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
отражена на забалансовом учете согласованная стоимость земельного участка, взятого в аренду	1100000 руб.	сч. 001 " Арендованные основные средства"
отражена сумма арендной платы за отчетный месяц	15640 руб.	сч. 20 " Основное производство"	сч. 60 " Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
произведен ежемесячный платеж, включающий платежи согласно заключенному договору	115640 руб.	сч. 60 " Расчеты с поставщиками и подрядчиками"	сч. 51 " Расчетные счета"

 

После полной выплаты суммы, оговоренной договором, в учете делаются записи. (таблица 2.2)

 

Таблица 2.2

Журнал учета хозяйственных операций

Содержание хозяйственной операции	Сумма	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
отражен переход права собственности на выкупленный земельный участок	1 100000 руб. (1 000000 руб. • 11 мес.)	сч. 08 " Вложения во внеоборотные активы",	сч. 60 " Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
земельный участок отражен в учете в составе основных средств	1 100000 руб.	сч. 01 " Основные средства",	сч. 08 " Вложения во внеоборотные активы"
выкупленный участок списан с забалансового учета	1 100000 руб.		сч. 001 " Арендованные основные средства"

 

 

В ситуации, описанной в примере 2.2, плата за аренду земельного участка, используемого для ведения хозяйственной деятельности, отражается в бухгалтерском учете в составе расходов по обычным видам деятельности. В налоговом учете арендные платежи согласно подп. 10 п. 1 ст. 264 НК. РФ должны отражаться в регистре прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Нужно заметить, что признание в налоговом учете расходов на аренду земельных участков во многом зависит от условий и целей такой аренды. Так, например, если участок арендован для строительства объекта основных средств, то расходы на аренду земельного участка, осуществляемые во время строительства объекта основных средств, связаны исключительно с его строительством. Данные расходы подлежат включению в первоначальную стоимость объекта основных средств и списываются в состав расходов, уменьшающих доходы текущего отчетного (налогового) периода путем начисления амортизации в порядке, предусмотренном ст. 259 НК РФ. После окончания строительства расходы на уплату аренды земельного участка уже будут относиться к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, при выполнении условий п. 1 ст. 252 НК РФ.

Оформляя договор аренды, необходимо учесть множество нюансов, в том числе на срок, на который заключен договор. Дело в том, что договоры аренды недвижимого имущества (в том числе земельных участков), заключенные на срок более одного года, подлежат государственной регистрации. [7, c. 25]

 

⇐ Предыдущая1234567Следующая ⇒

Поделиться: