Общая характеристика всех составов.
1) Бланкетность, то есть очень многие УП вопросы зависят от соответствующей отраслевой (финансовое и налоговое право) квалификации, поэтому необходимо доказывать а) отраслевую противоправность; б) отражать конкретные отраслевые нарушения в приговоре; в) проверять осознание отраслевой противоправности (пример про исключение УО при действиях в соответствии с разъяснениями ФНС).
- Определение таких понятий как «налог», «сбор», «налоговый агент», «налоговая декларация» и др. заимствованы и понимаются так же, как и в налоговом праве.
- УО по ст.199.2 УК РФ наступает только после уведомления ФНС о необходимости уплатить налог.
- Криминализация и расчёт размера неуплаты зависит от бланкетного законодательства. В частности при изменении НК РФ может измениться состав по УК РФ, поэтому обратная сила в УП будет зависеть от наличия или отсутствия обратной силы в НК (ухудшающие положение налогоплательщика законы не имеют обратной силы, а улучшающие имеют, если об этом прямо указано в этих законах).
- Исключается УО, если нет налоговой противоправности, в частности, если налогоплательщик действует в соответствии с разъяснениями ФНС, то он не подлежит УО
- И многие другие примеры.
2) Прямой умысел во всех составах. Это связано со многим: а) пограничность данных составов с правомерным поведением и налоговыми правонарушениями, поэтому с точки зрения уголовной политики нет оснований для криминализации неосторожных и ошибочных действий, так как они не особо общественно опасны; б) ст.24 УК РФ, в которой (ну, по мнению О.В., хотя вопрос спорный) говорится, что о неосторожности должно быть прямо указано; в) характеристика самих действий, которые часто просто сложно представить неосторожными.
3) Во всех составах возникает сложный вопрос определения отраслевой противоправности и отграничения отраслевых правонарушений от уголовных преступлений.
Разграничение правомерного извлечения налоговой выгоды (законной налоговой оптимизацией) и неправомерного извлечения данной выгоды:
а) Презумпция добросовестности налогоплательщика - предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Налоговая выгода – это уменьшение налоговой обязанности (получение льгот, уменьшение базы и т.д.).
б) Когда налоговая выгода получена необоснованно? 1) Для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). 2) Налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
То есть, основной критерий – это наличие/отсутствие разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика. Поэтому если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Итог: действия налогоплательщика считаются добросовестными и правомерными, пока не доказано обратное, то есть, что налогоплательщик получил налоговую выгоду не в связи с осуществлением реальной экономической активности, а в связи с «искусственными» операциями, основной целью которых является уменьшение налогового бремени.
Если установленная отраслевая (налоговая противоправность), то далее налоговое правонарушение будет отграничиваться от преступления в зависимости от установления крупного размера.
|
| Статья 198. Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица
| Статья 199. Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации
| Статья 199.1. Неисполнение обязанностей налогового агента
| | Действия (объект. сторона)
| Действияв виде умышленного включения в налоговую декларацию или иные документы, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, заведомо ложных сведений. Бездействие, выражающееся в умышленном непредставлении налоговой декларации или иных указанных документов.
То есть уклонение – это смешанное или юридическое бездействие, которое может выражаться в фактических действиях или бездействиях, но всегда является неисполнение законной обязанности.
Раньше был открытый перечень способов, а теперь только два, и всегда надо установить один из них или оба.
| Неисполнение обязанностей. Понятие не конкретизировано, но, скорее всего, действия аналогичные или подобные ст.198, 199 УК РФ,
| | Объект и момент окончания
| Объект: соответствующий бюджет.
Момент фактической неуплаты налогов (сборов) в срок, установленный налоговым законодательством.
Поэтому если до срока уплаты лицо уплатит налог, несмотря на фальсификацию налоговой декларации, то это добровольный отказ. Если действия лица будут прерваны до не-уплаты налога, то это покушение/приготовление.
При этом ППВС исходит из того, что не-уплата –это не длящееся преступление, что важно для определение сроков давности.
| | Размер
| Правила определения крупного и особо крупного размера.
1) Доля неуплаченных налогово от размера налогов, подлежащих к уплате. Сначала общая сумма всех налогов, которые лицо должно было уплатить, а потом определяется сумма неуплаченных, и определяется доля.
2) В течение трёх финансовых лет. Учитываются три года, в течение которых определялся размер налога, то есть налоговые периоды.
Пояснение от Яни: учитываются не три года, в течение которых подавались декларации, и должна была производиться уплата, а те три года, которые образуют налоговые периоды.
N.B.Но ППВС говорит, что возможно также определение крупного размера и по одному налоговому периоду, то есть, есть возможность для органов МВД варьировать подсчёт периода. Поэтому если доля неуплаченных налогов недостаточна по отношению к налогам, подлежащим уплате, за три года, то если взять всего один период, то та же недоимка уже может образовать крупный размер. Такая неопределённость – это плохо.
3) Порядок определение крупного размера по долям не применяется при превышении суммы недоимки в абсолютном значении определённого предела (1, 8 млн для крупного и 9 млн для особо крупного по ст.198 УК РФ, например).
| При определении крупного (особо крупного) размера неисполнения налоговым агентом обязанностей, перечисленных в статье 199.1 УК РФ, суды должны руководствоваться правилами, содержащимися в примечании к статье 199 УК РФ, и исчислять его исходя из сумм тех налогов (сборов), которые подлежат перечислению в бюджет (внебюджетные фонды) самим налоговым агентом.
| | Крупный:
- более 600 000 (при доле более 10%)
- более 1 800 000
Особо крупный:
- более 3 000 000 (при доле более 20%)
- более 9 000 000
| Крупный:
- более 2 000 000 (при доле более 10%)
- более 6 000 000
Особо крупный:
- более 10 000 000 (при доле более 20%)
- более 30 000 000
| | Субъект
| Вменяемое лицо 16 лет.
+ это лицо, на которое возложена обязанность по исчислению и уплате налогов и (или) сборов, а также по представлению в налоговые органы налоговой декларации и иных документов
Примеры:
- ИП
- частный нотариус
- адвокат и т.д.
+ налоговый представитель
При деятельности через подставное лицо, исполнителем будет фактический предприниматель, а «подставное» лицо будет пособником, если оно осознавало и охватывало умыслом.
N.B. Это спорное разъяснение, так как по сути всё равно исполнитель – это само подставное лицо (если у него был умысел соответствующий), но ППВС исходит из иного.
| Вменяемое лицо 16 лет.
+ руководитель организации-налогоплательщика
+ главный бухгалтер
+ иное специально уполномоченное лицо
=> главный критерий: лицо, которое подписывает соответствующие документы
+ лица, фактически выполнявшие обязанности руководителя или главного бухгалтера (бухгалтера).
Иные работники организации отвечают, как пособники, только если они осознавали, и их умыслом охватывалось, что они совершают преступление, а иначе – нет (фактические служащие, которые по указанию руководителя вносят ложные сведения).
| Вменяемое лицо 16 лет.
Лица, на которых в соответствии с налоговым законодательством возложена обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.
То есть, налоговые агенты, являющиеся источниками выплат.
В остальном субъекты такие же, как в ст.198, 199 УК РФ, то есть:
- ИП
- руководители, бухгалтеры, иные специально уполномоченные лица
-фактические руководители
| | Субъект. сторона
| Прямой умысел с целью полной или частичной их неуплаты.
N.B. При этом надо учитывать обстоятельства, освобождающие от налоговой ответственности по НК, особенно разъяснение ФНС. Если лицо действовало в соответствии с разъяснениями ФНС, то оно не будет подлежать УО.
| | | Обязательно устанавливать личный мотив.
Личный интерес как мотив преступления может выражаться в стремлении извлечь выгоду имущественного, а также неимущественного характера, обусловленную такими побуждениями, как карьеризм, протекционизм, семейственность, желание приукрасить действительное положение, получить взаимную услугу, заручиться поддержкой в решении какого-либо вопроса и т.п.
Это оценочное понятие, которое понимается судами максимально широко и неопределённо, поэтому «личный интерес» можно найти всегда.
| | | | | | | |
Популярное:
|
