МСФО 38 «Нематериальные активы»

Целью стандарта является установление порядка учета для нематериальных активов. Стандарт требует, чтобы компания признавала НМА только при соблюдении определенных критериев, устанавливает правила оценки НМА и требует определенных раскрытий информации о НМА.

Стандарт должен применяться всеми компаниями при учете всех НМА, кроме:

· НМА, которые рассматриваются в другом стандарте;

· финансовых активов (финансовых инструментов);

· прав на минеральные ресурсы и затраты на разведку, разработку и добычу минералов, нефти, природного газа и других невозобновляемых ресурсов;

· НМА, возникающих в страховых компаниях из договоров со страхователями.

Нематериальные активы - неденежные активы, не имеющие матерально-вещественную форму, используемые для производства и предложения товаров и услуг, для сдачи в аренду или для административных целей, которые идентифицируются, контролируются организацией, от использования которых организация ожидает в будущем экономическую выгоду.

Критерии для признания нематериальных активов: актив соответствует определению нематериального актива, актив в будущем принесет экономические выгоды, стоимость актива может быть определена с достаточной степенью точности, актив идентифицируем и отделяем от деловой репутации.

Если нематериальный актив не соответствует критериям признания, то затраты, связанные с ним, рассматриваются как расходы периода (например, затраты на обучение, рекламу и т. п.).

Запрещается признание следующих объектов, созданных на самом предприятии в качестве нематериальных активов:

· деловой репутации (гудвила);

· торговых марок;

· права на публикацию;

· списков клиентов, названий изданий;

· прочих похожих объектов.

Затраты на научные исследования (НИР) отражаются как расходы периода. Затраты на разработки (НИОКР) признаются нематериальным активом, если:

· продукт или процесс четко определен, затраты, относимые на продукт или процесс, могут быть идентифицированы и надежно измерены;

· проект технически осуществим;

· компания собирается осуществить проект с экономической выгодой;

· компания располагает необходимыми ресурсами для осуществления проекта.

Амортизация затрат на разработки начинается с момента готовности продукта или процесса к продаже или использованию.

Сумма затрат, не признанная в качестве нематериальных активов, раскрывается.

В случае объединения компаний затраты по объекту, не признанному как нематериальный актив, рассматриваются как составная часть гудвила.

После признания нематериальные активы оцениваются:

· основной подход – по исторической стоимости (с учетом амортизации и обесценения);

· допустимый альтернативный подход – по переоцененной стоимости (с учетом амортизации и обесценения).

Переоценки должны производиться регулярно, с тем чтобы балансовая сумма существенно не отличалась от справедливой стоимости. Частота оценок устанавливается бухгалтером в зависимости от того, в какой степени подвержена изменчивости справедливая стоимость нематериальных активов, подлежащих переоценке. Переоценка производится либо методом, предполагающим пропорциональное изменение накопленной суммы амортизации и первоначальной стоимости, либо методом сворачивания амортизации. Переоценка производится по отношению ко всем нематериальным активам определенного класса. Если для какого-либо актива из данного класса отсутствует активный рынок, то этот актив должен учитываться по себестоимости за вычетом амортизации и убытка от обесценения. Здесь следует отметить еще один важный момент – отсутствие активного рынка для ранее переоцениваемого нематериального актива рассматривается как предупреждение о возможном обесценении актива (становится необходимой проверка актива на обесценение в соответствии МСФО 36).

Нематериальные активы амортизируются на систематической основе согласно принципу соответствия доходов и расходов. Максимальный срок полезного использования нематериального актива – 20 лет. Если срок обоснованно больше, он может превышать 20 лет. На определение срока функционирования объекта нематериального актива оказывают влияние следующие факторы:

· ожидаемый период, в течение которого актив может приносить приемлемую для организации экономическую выгоду;

· типичный жизненный цикл для актива;

· возможные пути устаревания объекта;

· политика в отношении поддержания объекта в состоянии, дающем возможность получать планируемые экономические выгоды;

· период контроля над активом и юридические и иные ограничения на использование актива;

· взаимосвязь срока полезной службы данного актива со сроками службы других активов компании.

Для начисления амортизации могут применяться методы:

· равномерного (прямолинейного) начисления;

· уменьшающегося (уменьшаемого) остатка;

· пропорционально произведенной продукции.

Амортизационные начисления по нематериальным активам, используемым в процессе производства, включаются в себестоимость соответствующих запасов (в соответствии с МСФО 2). В других случаях амортизация признается как расход.

Принцип осмотрительности применяется стандартами по отношению к определению ликвидационной стоимости нематериальных активов.

Ликвидационная стоимость может возникать, только если:

· третья сторона берет на себя обязательство приобрести актив после истечения срока его полезной службы, установленного данной организацией;

· имеется активный рынок для рассматриваемого актива, дающий возможность определить вероятную ликвидационную стоимость и уверенность, что такой рынок будет продолжать существовать по окончании срока полезной службы актива.

При основном методе учета нематериальных активов ликвидационная стоимость остается неизменной. При альтернативном – после каждой переоценки актива определяется новая ликвидационная стоимость на основе превалирующих на эту дату цен.

Срок полезного функционирования нематериальных активов и метод амортизации должны пересматриваться на конец каждого отчетного периода.

НМА должен лишаться признания при выбытии или когда никакие будущие экономические выгоды не ожидаются от его использования и последующего выбытия.

Прибыли и убытки, возникающие от устранения или выбытия НМА, должны определяться как разница между чистыми поступлениями от выбытия и балансовой величиной актива и признаваться как доход или расход в отчете о прибылях и убытках.

Организация обязана раскрывать информацию, позволяющую пользователям определить виды нематериальных активов, признанных в учете, движение их балансовой стоимости в течение года. В учетной политике следует отразить: основы оценки нематериальных активов, методы амортизации, сроки полезной службы. В отчете о прибылях и убытках показываются: амортизационные начисления по каждому классу активов с указанием статьи отчета, к которой они относятся; общая сумма затрат на исследования и разработки, признанная в качестве расхода периода. В балансе и примечаниях к нему раскрываются: балансовая стоимость по каждому классу активов на начало и конец периода; сведения, доказывающие, что полезный срок службы актива превышает 20 лет (для активов с установленным сроком полезного использования более 20 лет); балансовая стоимость активов, заложенных в качестве обеспечения обязательств; капитальные обязательства по приобретению нематериальных активов; действующая дата переоценки и балансовая стоимость каждого класса нематериальных активов, если они учитывались по фактической стоимости приобретения (для переоцененных нематериальных активов).

В российском учете аналогом МСФО 38 выступает ПБУ 14/2000.

МСФО 16 «Основные средства»

Целью стандарта является определение порядка учета основных средств. Главными вопросами стандарта являются: признание объектов ОС в качестве активов, определение их балансовой стоимости и амортизационных отчислений.

МСФО 16 не регламентирует порядок отражения в отчетности инвестиционной собственности (см. МСФО 40). Назначение инвестиционной собственности заключается в получении арендной платы и (или) доходов от прироста стоимости капитала. Поэтому инвестиционная собственность не идентична собственности, используемой непосредственно самой организацией. Таким образом, МСФО 16 устанавливает правила отражения в отчетности основных средств – собственности, занимаемой владельцем (в том числе основных средств (собственности), предназначенных для дальнейшего использования в качестве собственности, занимаемой владельцем).

Основные средства – это материальные активы, которые используются компанией в течение более чем одного отчетного периода (года) для производства или поставки товаров и услуг, для сдачи в аренду другим компаниям или для административных целей.

Международные стандарты предполагают, что решение вопроса об отнесении объекта к основным средствам или к товарно-материальным запасам находится в компетенции бухгалтера, который принимает во внимание конкретные обстоятельства и условия, а также собственный здравый смысл. Большинство запасных частей и инструментов обычно показываются как запасы; крупные же запасные части и резервное оборудование, предполагающееся к длительному использованию (иногда нерегулярному), включаются в состав основных средств.

Если составные части актива имеют различные сроки полезного функционирования или приносят выгоды организации в различной форме, то их правомерно учитывать как отдельные объекты основных средств.

Объект ОС должен признаваться в качестве актива, когда:

· существует вероятность поступления в компанию экономической выгоды, связанной с активом;

· фактические затраты на приобретение актива для компании могут быть надежно оценены.

Структура основных средств определяется организацией самостоятельно. При объединении объектов в группы следует учитывать аналогичность их видов и способов их использования. В качестве примера в МСФО 16 приводится следующая структура:

· земля;

· земля и здания;

· оборудование;

· самолеты, корабли;

· автотранспорт;

· мебель;

· офисное оборудование.

Первоначальная оценка основных средств. Первоначальная оценка объекта основных средств очень важна, поскольку она оказывает влияние на величину активов организации, амортизируемую сумму, себестоимость и, в конечном счете, на прибыль. В соответствии со стандартами объект основных средств, признанный в качестве актива, оценивается по фактической стоимости приобретения. Под фактической стоимостью подразумевается покупная цена, в том числе импортные пошлины и невозмещаемые налоги на покупку, и другие прямые затраты по приведению актива в состояние готовности к эксплуатации. Другими словами, фактической стоимостью приобретения является сумма уплаченных за объект денежных средств или их эквивалентов, т. е. сумма всех прямых расходов организации, связанных с приобретением основного средства, включая доставку в надлежащее место и приведение в рабочее состояние. К прямым можно отнести расходы:

· на подготовку установочной площадки;

· по доставке и разгрузке;

· на установку.

В первоначальную стоимость также включается стоимость разборки и удаления актива (затраты на демонтаж) и восстановление площадки, на которой он располагался (регулируется МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы»).

Если для приобретения основного средства организация брала кредит, то проценты по нему не следует включать в фактическую стоимость объекта (альтернативный подход может применяться в соответствии с МСФО 23 «Затраты по займам»).

Не включаются также в фактическую стоимость объекта административные и другие общие накладные расходы, если они не являются насущно необходимыми именно для приобретения или доведения до рабочего состояния этого актива. Таким образом, критерием капитализации расходов служит их непосредственное отношение к операциям, связанным с получением и вводом основного средства в эксплуатацию. При проведении подготовительных действий, направленных на достижение полной готовности объекта к работе, организация может понести убытки, их следует сразу отражать на счете прибыли и убытков.

Себестоимость объекта основных средств, создаваемого самой организацией, определяется по аналогичным правилам при нормальной хозяйственной деятельности. Порядок определения себестоимости произведенных для продажи объектов основных средств регламентируется МСФО 2.

Стоимость основных средств, находящихся в финансовой аренде, определяется в соответствии с МСФО 17 «Аренда». Измерение балансовой стоимости основных средств, приобретаемых с помощью правительственных дотаций, осуществляется на основе применения МСФО 20 «Учет правительственных субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи».

Приобретение основных средств может происходить в результате не только покупки, но и обмена на любой актив. Все основные средства, полученные в обмен на неденежные активы, оцениваются по справедливой стоимости, за исключением сделок, не преследующих целью получение прибыли.

Последующая оценка ОС предполагает:

· основной подход – объект ОС должен учитываться по его первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и убытков от обесценения;

· допустимый (альтернативный) порядок учета — объект ОС должен учитываться по переоцененной стоимости, являющейся его справедливой стоимостью на дату переоценки за вычетом амортизации и убытков от обесценения, накопленных впоследствии.

Справедливая стоимость — это сумма, на которую можно обменять актив при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку и независимыми друг от друга сторонами.

Так как объект основных средств используется предприятием более длительное время, чем другие активы, то для него становится более вероятным изменение рыночной цены, и, следовательно, может появиться значительное расхождение между балансовой стоимостью и справедливой рыночной стоимостью на отчетную дату. Для того чтобы учитывать такие изменения, приходится идти на нарушение принципа исторической стоимости, поэтому международные стандарты не поощряют использование переоценки при учете основных средств. Тем не менее, в случае, когда нельзя пренебречь изменением цен (игнорирование данного факта ведет к нарушению достоверности картины финансового положения организации), применение переоценки является разрешенным альтернативным подходом к оценке основных средств.

Справедливой стоимостью обычно является текущая рыночная стоимость. Если информация о рыночной стоимости отсутствует, то в качестве новой оценки может быть принята восстановительная стоимость с учетом износа.

Для определенных категорий основных средств переоценку рекомендуется производить с привлечением независимых квалифицированных оценщиков.

Частота переоценки зависит от рыночной конъюнктуры, однако при определении необходимости переоценки надо принимать во внимание требование принципа существенности. Во избежание слишком сильных различий между балансовой и справедливой рыночной стоимостью временные перерывы между переоценками не должны быть чересчур длинными. Для ряда объектов основных средств со значительными и неустойчивыми изменениями в справедливой рыночной стоимости наиболее подходит ежегодная переоценка. При слабых отклонениях справедливой рыночной цены достаточной будет переоценка раз в три или пять лет. Переоценка объекта основных средств всегда предполагает необходимость учета возможных изменений в области его применения по сравнению с настоящим временем.

В практике учета переоценки предлагается использовать:

· либо метод, при котором суммы накопленной амортизации и первоначальной стоимости основного средства увеличиваются на один и тот же коэффициент;

· либо метод, при котором в процессе переоценки суммы первоначальной стоимости и накопленной амортизации сворачиваются, а остаточная стоимость увеличивается до рыночной стоимости основного средства, при этом начисление амортизации начинается заново, ставки амортизации пересматриваются с учетом оставшегося срока полезного экономического использования и ликвидационной стоимости (которые также могут быть пересмотрены).

Последующие капиталовложения. Капитализация последующих затрат производится в соответствии с общими критериями признания основных средств, т. е. для увеличения первоначальной стоимости основных средств в случае дополнительных затрат необходимы уверенность (высокая вероятность) в получении экономических выгод от этих затрат и возможность надежной оценки величины произведенных затрат.

Амортизация. Амортизация трактуется в МСФО 16 как распределение стоимости актива, подлежащего амортизации, между учетными периодами в течение срока его полезного экономического использования. Таким образом, чисто технически амортизация выглядит как систематическое уменьшение амортизируемой стоимости актива на протяжении срока его полезной службы. Расходы по амортизации за учетный период представляют величину, относимую прямо или косвенно на счет прибылей и убытков (если только они не включаются в балансовую стоимость другого актива, например при переработке товарно-материальных запасов амортизация, начисленная на здание и оборудование, включается в себестоимость вновь созданных запасов), и, следовательно, не могут вызвать притока денежных средств, хотя с точки зрения экономической теории амортизационные отчисления, безусловно, являются базой для восстановления основных средств.

Под амортизируемой суммой (или стоимостью актива, подлежащего амортизации) понимается историческая или прочая стоимость, используемая в бухгалтерской отчетности (подразумевается стоимость с учетом переоценки), уменьшенная на сумму ликвидационной стоимости.

Под ликвидационной стоимостью понимается чистая сумма, которую организация ожидает получить за актив в конце срока его полезной службы за вычетом затрат по выбытию. Ликвидационная стоимость определяется исходя из предположения, что на момент ее оценки основное средство находилось в том возрасте и состоянии, как по истечении срока его полезного использования.

Часто ликвидационная стоимость бывает несущественной, тогда ее не принимают во внимание при расчете амортизируемой суммы. При основном методе оценки основных средств, рекомендуемом МСФО 16, ликвидационная стоимость определяется на дату приобретения объекта и в дальнейшем пересматривается ежегодно. Если используется альтернативный подход, то новая оценка ликвидационной стоимости производится при каждой переоценке актива.

Под сроком полезного функционирования МСФО 16 подразумевает:

· либо период времени, в течение которого организация предполагает использовать актив;

· либо количество единиц продукции или подобных единиц, которое организация ожидает получить от использования актива.

Срок полезного функционирования актива устанавливается самой организацией. МСФО 16 рекомендует организациям при расчете срока полезного функционирования объекта основных средств принимать во внимание следующие факторы:

· предполагаемое использование актива (предполагаемая производительность, загрузка);

· ожидаемый физический износ, обусловленный количеством смен, программой по ремонту и техобслуживанию и т. п.;

· моральное устаревание оборудования;

· правовые или подобные ограничения на использование актива (окончание срока аренды).

МСФО 16 подчеркивает, что срок полезного функционирования может быть короче, чем экономический срок службы (после использования только части экономической выгоды, заключающейся в активе). Срок полезного функционирования периодически следует пересматривать. Периодические пересмотры срока полезного использования, ликвидационной стоимости и метода амортизации основных средств должны производиться не реже, чем на конец каждого финансового года. Срок полезного функционирования может быть продлен в результате последующих капиталовложений, но существует также достаточно много факторов, обусловливающих необходимость его сокращения (моральное устаревание объекта, изменение на рынке выпускаемой продукции и т. д.) На увеличение длительности срока может повлиять и политика, проводимая организацией в области ремонта и обслуживания объекта основных средств. Если срок значительно изменен, необходимо скорректировать и суммы амортизационных отчислений текущего и будущих периодов. Возможность и необходимость пересмотра срока полезного функционирования является очень важным моментом для получения реальной картины финансового положения организации, поскольку суммы начисленной за отчетный год амортизации во многом определяются именно сроком полезной службы.

Таким образом, главным при установлении срока полезного функционирования является вопрос: в течение какого периода актив будет приносить экономическую выгоду (а при выборе того или иного метода амортизации – каким образом эта экономическая выгода будет распределяться по периодам).

Начисление амортизации начинается с момента готовности объекта основных средств к использованию, а заканчивается в момент его списания независимо от того, используется объект или нет.

Для начисления амортизации применяются следующие методы: равномерного начисления, уменьшаемого остатка, метод суммы изделий (исходя из предполагаемого использования или предполагаемой производительности).

Выбранный метод может и должен пересматриваться, если есть изменение в предполагаемой модели получения экономической выгоды от актива. Если другой метод действительно более адекватен новой модели, то производится изменение учетной оценки объекта, корректируются амортизационные отчисления текущего и будущих периодов, вносятся соответствующие исправления в учетную политику организации. Возможность выбора для каждой группы основных средств своего метода амортизационных начислений, во-первых, позволяет более точно следовать принципу соответствия и, следовательно, повышает достоверность информации финансовой отчетности; во-вторых, заставляет бухгалтера внимательнее подходить к каждой группе объектов (как к образованию группы, так и к анализу модели получения экономической выгоды, характерной для нее).

Выбытие основных средств. Прибыль (убыток) от списания объектов основных средств включается в отчет о прибылях и убытках, при этом не признается выручка. Для основных средств, проданных с отсрочкой платежа, необходимо выделять процентную составляющую в доходе согласно МСФО 18, а именно:

· полученное вознаграждение признается в сумме «ценового эквивалента»;

· разница между номинальной суммой вознаграждения и ценовым эквивалентом признается как процентный доход в соответствии с эффективной процентной ставкой.

Возмещение балансовой стоимости. Для определения возмещаемой балансовой стоимости и убытков от обесценения используется МСФО 36. Основные средства должны учитываться по величине, не превышающей возмещаемую сумму. Если балансовая стоимость основного средства превышает возмещаемую сумму, то необходимо уменьшить ее до возмещаемой и соответственно признать убыток от обесценения. Под возмещаемой величиной (суммой) актива подразумевается большее из двух значений – чистой цены реализации и ценности его использования. Ценность использования актива рассчитывается как дисконтированная стоимость будущих потоков денежных средств, связанных с продолжающимся использованием актива и его выбытием после окончания срока полезной службы.

В национальном учете вопросы, касающиеся основных средств, регламентируются ПБУ 6/01. Трактовка основных средств, даваемая в ПБУ 6/01, практически совпадает с понятием данного актива, приведенным в МСФО 16. Кроме того, вопросы учета основных средств отражены в Методических указаниях по бухгалтерскому учету основных средств, а также в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ. Однако в российском учете не выделяется такое понятие, как инвестиционная собственность.

Выводы

1. Целью стандарта МСФО 34 «Нематериальные активы» является установление порядка учета для нематериальных активов. Стандарт требует, чтобы компания признавала НМА только при соблюдении определенных критериев, устанавливает правила оценки НМА и требует определенных раскрытий информации о НМА.

Нематериальные активы – неденежные активы, не имеющие матерально-вещественной формы, используемые для производства и предложения товаров и услуг, для сдачи в аренду или для административных целей, которые идентифицируются, контролируются организацией, от использования которых организация ожидает в будущем экономическую выгоду.

Критерии для признания нематериальных активов: актив соответствует определению нематериального актива, актив в будущем принесет экономические выгоды, стоимость актива может быть определена с достаточной степенью точности, актив идентифицируем и отделяем от деловой репутации.

При поступлении в компанию НМА оцениваются по первоначальной стоимости. В дальнейшем возможны два подхода:

· основной подход – объект НМА должен учитываться по его первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и убытков от обесценения;

· допустимый (альтернативный) порядок учета – объект НМА должен учитываться по переоцененной стоимости, являющейся его справедливой стоимостью на дату переоценки за вычетом амортизации и убытков от обесценения, накопленных впоследствии.

Для начисления амортизации применяются методы:

· равномерного начисления;

· уменьшаемого остатка;

· пропорционально произведенной продукции.

2. Цель стандарта МСФО 16 «Основные средства» состоит в определении порядка учета основных средств, определении критериев признания объектов ОС в качестве активов, определении их балансовой стоимости и амортизационных отчислений.

Основные средства – это материальные активы, которые используются компанией в течение более чем одного отчетного периода (года) для производства или поставки товаров и услуг, для сдачи в аренду другим компаниям или для административных целей.

При поступлении в компанию ОС оцениваются по первоначальной стоимости. В дальнейшем возможны два подхода:

· основной подход – объект ОС должен учитываться по его первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и убытков от обесценения;

· допустимый (альтернативный) порядок учета – объект ОС должен учитываться по переоцененной стоимости, являющейся его справедливой стоимостью на дату переоценки за вычетом амортизации и убытков от обесценения, накопленных впоследствии.

Для начисления амортизации применяются следующие методы: равномерного начисления, уменьшаемого остатка, пропорционально произведенной продукции.

 

 

⇐ Предыдущая3456789101112Следующая ⇒

Поделиться: