Аудит учета нематериальных активов

В хозяйственной деятельности большинства предприятий нематериальные активы составляют сравнительно немногочисленную группу объектов учета и операции с ними не носят систематического характера. Поэтому аудиторские процедуры должны быть направлены, как правило, на сплошное изучение систем их учета и контроля.

Источниками информации об операциях с нематериальными активами являются: договоры купли-продажи (создания) объектов нематериальных активов, авторские договоры, акты приемки-передачи объектов нематериальных активов, свидетельства на право пользования, лицензии, протоколы собраний учредителей, протоколы о внесении объектов нематериальных активов в уставный капитал (простое товарищество) и согласовании их стоимости, карточки учета нематериальных активов (ф. № НМА-1), инвентарные книги, акты списания нематериальных активов, регистры (журналы-ордера, ведомости, машинограммы) по счетам 04, 05, 60, 76, 91, 97 и др., Главная книга, Положение об учетной политике предприятия и др.

Для достижения цели аудита операций с нематериальными активами аудиторы должны решить ряд задач:

- изучить состав и структуру нематериальных активов, подтвердить право собственности на них;

- подтвердить первичную оценку системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета нематериальных активов;

- установить правильность отражения в учете операций с нематериальными
активами;

- подтвердить достоверность начисления и отражения в учете амортизации по нематериальным активам;

- оценить качество инвентаризаций нематериальных активов.

В начале проверки операций с нематериальными активами аудиторы должны убедиться, что объекты, которые отражены в составе нематериальных активов предприятия, в действительности являются таковыми, то есть имеют характерные для нематериальных активов особенности:

- отсутствие материально-вещественной формы;

- возможность идентификации (выделения, отделения) от другого имущества;

- использование в производстве продукции (работ, услуг) либо для управленческих нужд предприятия;

- использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- предприятием не предполагается последующая перепродажа данного имущества;

- способность приносить предприятию экономические выгоды (доход) в будущем;

- наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у предприятия на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор приобретения патента, товарного знака и т.п.).

Чтобы подтвердить принадлежность объектов к нематериальным активам, аудиторам следует на основании изучения первичных документов и учетных регистров сопоставить перечень числящих на предприятии нематериальных активов с перечнем, утвержденным действующими нормативными актами. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету " Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007) к нематериальным активам могут быть отнесены следующие объекты: исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель; исключительное авторское право на компьютерные программы, базы данных; имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем; исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров; исключительное право патентообладателя на селекционные достижения; деловая репутация предприятия и организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада учредителей в уставный (складочный) капитал предприятия).

Для подтверждения первичной оценки систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета нематериальных активов аудиторы на основе полученной информации заполняют заранее разработанные тесты. По результатам тестирования устанавливается оценка надежности системы и сравнивается с первоначальной оценкой, полученной на стадии планирования аудита. Если такая оценка окажется ниже первоначальной, то необходимо скорректировать объем и порядок проведения других аудиторских процедур. Аудиторы определяют объекты повышенного внимания при планировании контрольных процедур и уточняют аудиторский риск.

На следующем этапе проверки аудиторы изучают правильность оценки нематериальных активов и отражения на счетах бухгалтерского учета хозяйственные операции по их движению. Для этого устанавливается способ приобретения предприятием нематериальных активов и соответствие ему примененной к нематериальным активам оценки, регламентированной нормативными документами. Аудиторам следует обратить внимание на правильность формирования первоначальной стоимости нематериальных активов в зависимости от способа их поступления на предприятие.

Первоначальная стоимость должна определяться для объектов нематериальных активов:

- приобретенных за плату – как сумма фактических затрат предприятия на приобретение за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов. Если стоимость объекта нематериальных активов при приобретении была выражена в иностранной валюте, то ее оценка производится в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету;

- созданных самим предприятием – как сумма фактических расходов на создание, изготовление (израсходованные материальные ресурсы, оплата труда, услуги сторонних организаций по контрагентским договорам, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств, и т.п.) за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов. Нематериальные активы считаются созданными в случае, если: исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности принадлежит предприятию; свидетельство на товарный знак или на право пользования наименованием места происхождения товара выдано на имя предприятия;

- внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал предприятия – в их денежной оценке, согласованной учредителями (участниками) предприятия;

- полученных предприятием по договору дарения (безвозмездно) – по их рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету;

- полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами – по стоимости ценностей, переданных или подлежащих передаче, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно предприятие определяет стоимость аналогичных ценностей.

Аудиторы должны выполнить арифметический контроль проверяемых показателей, а также подтвердить правильность оформления первичных документов, обосновывающих оценку нематериальных активов.

В процессе установления правильности корреспонденции счетов, аудиторы сравнивают бухгалтерские проводки, указанные в учетных регистрах предприятия и схемах корреспонденций счетов.

Проверка операций по выбытию нематериальных активов (реализация на сторону, внесение в виде вклада в уставный капитал, передача по договору дарения, списание в связи с полной амортизацией и потерей полезных свойств и др.) включает изучение правильности оформления документов по выбывшим нематериальным активам и отражения их в учете. Все операции, связанные с выбытием нематериальных активов, отражаются с использованием счета 91 " Прочие доходы и расходы". Следует знать, что убыток, возникающий при списании не полностью амортизированных нематериальных активов, а также реализации их по цене ниже остаточной стоимости, не уменьшает налогооблагаемую прибыль. Убыток от безвозмездной передачи нематериальных активов списывается за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после налогообложения. Прибыль от реализации нематериальных активов для целей налогообложения корректируется на индекс инфляции (ИРИП).

Проверяя операции по начислению амортизации по нематериальным активам, аудиторы должны подтвердить правильность применения установленного в учетной политике способа начисления амортизации, достоверность расчета сумм амортизационных отчислений и отражения их на счетах бухгалтерского учета. Амортизация нематериальных активов может производиться одним из следующих способов: линейным способом, способом уменьшаемого остатка или способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). Выбранный способ по группе однородных нематериальных активов должен применяться в течение всего их срока полезного использования.

Аудиторы должны знать, что амортизационные отчисления по нематериальным активам начисляются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо его выбытия с бухгалтерского учета в связи с уступкой (утратой) предприятием исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности. Амортизационные отчисления по нематериальным активам должны отражаться в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляться независимо от результатов деятельности предприятия в отчетном периоде. По данным учетной политики аудиторам следует также установить применяемый способ отражения амортизационных отчислений по нематериальным активам в бухгалтерском учете: путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете либо путем уменьшения первоначальной стоимости объекта. Особый порядок начисления амортизации установлен для организационных расходов – их первоначальная стоимость погашается равномерно в течение двадцати лет ( но не более срока деятельности предприятия).

Изучая операции с нематериальными активами, аудиторам необходимо обратить внимание на возможное ошибочное включение в их состав различных лицензий со сроком использования до одного года (например, лицензии на право торговли, транспортные лицензии и др.). Такие лицензии должны учитываться на счете 97 " Расходы будущих периодов". Поэтому ежегодно должна проводиться инвентаризация нематериальных активов. Ее отличительная особенность – изучение не самих объектов учета, а документов, подтверждающих наличие таких объектов. Оценивая качество такой инвентаризации, аудиторы рассматривают подробный список нематериальных активов и прилагаемые к нему правоустанавливающие документы. В списке должны быть указаны: перечень всех объектов нематериальных активов, принятых на учет, дата и основание поступления на предприятие; срок полезного использования каждого объекта; объекты, по которым начисляется амортизация; первоначальная стоимость; норма и сумма фактически начисленной амортизации. Обнаруженные в ходе проверки ошибки и нарушения фиксируются в рабочей документации аудиторов и определяется их количественное влияние на показатели бухгалтерской отчетности.

Анализ аудиторской практики свидетельствует, что наиболее распространенными ошибками, которые выявляются в ходе проверки операций с нематериальными активами, являются следующие:

- отсутствие первичных приходных документов или оформление их с нарушением установленных требований;

- неправильное отнесение отдельных видов расходов к нематериальным активам;

- неправильное начисление амортизации по отдельным объектам
нематериальных активов.

⇐ Предыдущая12345678910Следующая ⇒

Поделиться: