Тема 6. Налог на прибыль организаций

Порядок учета расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организации. Группировки расходов

Налогоплательщики уменьшают полученные доходы на сумму расходов, но не всех расходов, как принято в бухгалтерском учете, а только обоснованных и документально подтвержденных (рис. 6.7).

Убытки, приравненные к внереализационным расходам

Расходы, не учитываемые в целях налогообложения

Рис.6.7. Классификация расходов для целей налогообложения

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ либо обычаями делового оборота.

Особенно важно, что расходами признаются затраты при условии их осуществления для ведения деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли, делятся на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Внереализационные расходы

Списание на затраты внереализационных расходов требует высокой концентрации внимания. Несмотря на то что в ст. 265 НК РФ внереализационные расходы трактуются как «обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией продукции», эти затраты должны соответствовать общим принципам определения расходов, в первую очередь связи между расходами и доходами. Перечень внереализационных расходов, как и прочих расходов, является открытым.

В состав внереализационных расходов, в частности, включаются:

– расходы на содержание переданного в аренду (лизинг) имущества;

– расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида;

– расходы, связанные с организацией выпуска ценных бумаг;

– расходы в виде отрицательной курсовой разницы, образовавшейся в результате переоценки имущества, стоимость которого выражена в иностранной валюте;

– расходы в виде отрицательной суммовой разницы;

– расходы по отрицательной или положительной курсовой разнице, возникшей в результате отклонения продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Банком России;

– расходы на формирование резервов по сомнительным долгам;

– расходы в виде сумм недоначисленной амортизации;

– судебные расходы;

– расходы, связанные с аннулированными договорами;

– расходы на выплату штрафов, а также на возмещение причиненного ущерба;

– расходы на услуги банков и другие расходы, соответствующие ранее перечисленным параметрам.

К внереализационным расходам относятся также убытки, полученные налогоплательщиком, в частности:

– убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем налоговом периоде;

– суммы безнадежных долгов, не покрытых за счет резервов;

– некомпенсируемые виновником простои;

– потери от стихийных бедствий и т.д.

Особое внимание в НК РФ уделяется четкому определению правил формирования резервов.

Расходы на создание резервов по сомнительным долгам формируются в целях налогообложения прибыли по результатам проведенной на конец налогового (отчетного) периода инвентаризации дебиторской задолженности.

Сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, если эта задолженность не погашена в сроки, предусмотренные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Поскольку резервы по сомнительным долгам создаются в целях покрытия убытков по безнадежным долгам, в НК РФ дано определение безнадежного долга как долга, по которому истек срок исковой давности, а также долга, по которому в соответствии с гражданским законодательством прекращено обязательство из-за невозможности его исполнения.

Сумма резерва исчисляется следующим образом: сомнительная задолженность со сроком возникновения более 90 дней включается в расходы на создание резерва по сомнительным долгам целиком, со сроком возникновения от 45 до 90 дней - в половинном размере, со сроком возникновения менее 45 дней не включается вообще.

Размер резерва ограничен: он не может превышать 10% выручки от реализации отчетного (налогового) периода, подсчитанной согласно ст. 250 НК РФ.

Неиспользованный остаток резерва по сомнительным долгам может быть перенесен на следующий налоговый период или в состав внереализационных доходов следующего налогового периода.

Законодательство предусматривает часть расходов налогоплательщика, которые не учитываются в целях налогообложения (ст. 270 НК РФ). Список таких расходов является открытым. Под такими расходами подразумеваются расходы, не соответствующие критериям экономической оправданности (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Тема 6. Налог на прибыль организаций

6.1.Экономическое содержание и сущность налог на прибыль организации

Среди налогов, взимаемых с организаций, особое место занимает налог на прибыль. Он обладает как большим фискальным значением, так и регулирующим потенциалом, что позволяет государству формировать доходную базу федерального и региональных бюджетов, одновременно воздействуя на финансовые интересы хозяйствующих субъектов.

Налог на прибыль представляет собой федеральный налог, и это означает, что плательщики налога, объект налогообложения, размеры налоговых ставок, виды льгот и порядок уплаты налога устанавливаются законодательными актами РФ. Как и остальные федеральные налоги, налог на прибыль относится к общеобязательным и подлежит взиманию на всей территории РФ.

Налог на прибыль - это прямой налог, т.е. его сумма зависит от финансового результата работы организаций.

За период своего действия в налоговой системе РФ нормы, связанные с налогом на прибыль организаций, неоднократно подвергались реформированию. Новации принципиального характера связаны с введением в 2002 г. этого налога в НК РФ.

Налогоплательщики. Согласно ст. 246 НК РФ налогоплательщиками по налогу на прибыль признаются (рис. 6.1):

- российские организации;

- иностранные организации, осуществляющие деятельность на территории РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ.

Рис. 6.1. Плательщики налога на прибыль

Организации - ответственные участники консолидированной группы налогоплательщиков - признаются налогоплательщиками в отношении налога на прибыль организаций по этой консолидированной группе налогоплательщиков.

В соответствии с п. 1 ст. 25.1 НК РФ под консолидированной группой налогоплательщиков понимается добровольное объединение плательщиков налога на прибыль на основании договора в целях исчисления и уплаты данного налога с учетом совокупного финансового результата их хозяйственной деятельности.

Участники консолидированной группы налогоплательщиков исполняют обязанности плательщиков налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков в части, необходимой для его исчисления ответственным участником этой группы.

В связи с проведением Олимпийских и Паралимпийских игр в г. Сочи в 2014 г. и важностью этого мероприятия для поддержания имиджа Российской Федерации принято решение об освобождении от обложения налогом на прибыль организаций - иностранных организаторов этих игр, а также ряда вещательных компаний - в отношении доходов, полученных в результате действия договоров с Международным олимпийским комитетом или его уполномоченным представителем по производству продукции средств массовой информации в период организации и проведения Олимпийских игр.

Налогоплательщики - российские организации, в целях налогообложения - юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ. Статьей 246 НК РФ установлено, что плательщиками налога на прибыль являются все российские организации. Нормы гл. 25 НК РФ не освобождают от уплаты налога ни одну группу организаций.

Филиалы и другие обособленные подразделения организации, имеющие отдельный баланс и расчетный (текущий, корреспондентский) счет, в соответствии с гл. 25 НК РФ не являются самостоятельными плательщиками налога на прибыль. Вместе с тем ст. 288 НК РФ устанавливает особые правила исчисления и уплаты налога налогоплательщиком, имеющим обособленные подразделения.

Не являются налогоплательщиками в отношении налога на прибыль (рис. 6.2.):

Рис. 6.2. Не являются налогоплательщиками налога на прибыль

тус участника проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом «Об инновационном центре " Сколково» в течение 10 лет со дня получения этого статуса, но до момента превышения ими годового объема выручки от реализации в 1 млрд руб.

Налогоплательщики - иностранные организации - это иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные объединения, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории РФ.

Согласно НК РФ иностранные организации признаются плательщиками налога на прибыль организаций при условии осуществления ими деятельности в Российской Федерации через постоянное представительство и (или) получения доходов от источников в Российской Федерации. Под постоянным представительством иностранной организации в Российской Федерации (ст. 306 НК РФ) для целей налогообложения прибыли признаются филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно ведет предпринимательскую деятельность на территории РФ, связанную с:

– пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов;

– с проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию, эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;

– с продажей товаров с расположенных на территории РФ и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;

– с выполнением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (рис.6.3.).признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибыль налогоплательщика, не являющегося участником консолидированной группы налогоплательщиков, - это доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с правилами, продекларированными в НК РФ, в том числе для налогоплательщиков, которые осуществляют деятельность через постоянные представительства.

Для иностранных организаций, которые не ведут деятельность на территории РФ через постоянные представительства, объектом налогообложения является доход, полученный на территории РФ.

Для организаций - участников консолидированной группы налогоплательщиков объектом налогообложения считается величина совокупной прибыли участников консолидированной группы налогоплательщиков, приходящаяся на данного участника и исчисляемая по правилам НК РФ, которые будут рассмотрены позднее.

Рис. 6.3. Объекты налогообложения налога на прибыль

6.2.Порядок определения доходов при расчете налога на прибыль организации

К доходам относятся доходы от реализации и внереализационные доходы.

Доходом от реализации являются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (рис.6.4). К реализации имущественных прав применяются общие положения о купле-продаже, если иное не вытекает из содержания этих прав (п. 4 ст. 254 ГК РФ).

Рис.6.4. Доходы от реализации

Выручку от реализации следует определять исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Все доходы, которые не относятся к доходам от реализации, - это внереализационные доходы (рис. 6.5).

Рис. 6.5. Внереализационные доходы

Перечень внереализационных доходов приведен в ст. 250 НК РФ и является открытым.

Такими доходами признаются:

1) доходы от долевого участия в других организациях, т.е. дивиденды, но только в том случае, если они не используются на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых между акционерами (участниками) организации;

2) доходы в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, образовавшейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Банком России на дату перехода права собственности на иностранную валюту;

3) в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пени или иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба;

4) от сдачи имущества в аренду;

5) от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности;

6) в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам;

7) в виде сумм восстановленных резервов, расходы на формирование которых были приняты в составе расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль. В соответствии с законодательством налогоплательщику разрешено создавать следующие резервы:

а) резерв по сомнительным долгам;

б) резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию;

в) резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств;

г) резерв предстоящих расходов на оплату отпусков, резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год;

д) резерв на возможные потери по ссудам;

е) резерв под обесценение ценных бумаг;

8) в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг или имущественных прав).

Остальные виды внереализационных доходов перечислены в НК РФ и служат основанием для их включения в состав доходов при определении величины налога. При этом нужно иметь в виду, что при получении имущества (работ, услуг) безвозмездно доходы следует оценивать исходя из рыночных цен, установленных ст. 40 НК РФ, но не ниже остаточной стоимости по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем независимой оценки.

Ряд доходов налогоплательщика не включается в расчет налога - они перечислены в ст. 251 НК РФ. Перечень этих доходов является закрытым, т.е. не подлежат налогообложению только доходы, которые перечислены в НК РФ.

Не включаются в состав доходов (рис.6.6) отдельные виды доходов и целевые поступления, в частности:

Рис.6.6. Доходы, не подлежащие налогообложению

- суммы полученной предоплаты (кроме организаций, применяющих кассовый метод признания доходов и расходов), задатки и залоги;

- стоимость имущества, имущественных или неимущественных прав, которые получены в пределах вклада участником хозяйственного общества (товарищества) при выходе из хозяйственного общества (товарищества) или при распределении при ликвидации хозяйственного общества (товарищества);

- стоимость имущества, имущественных или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в пределах вклада участником договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемником в случае выделения его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества;

- денежные доходы и доходы в виде иного имущества, которые получены в качестве безвозмездной помощи в порядке, установленном Федеральным законом «О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации», и т.д.

12 3 4 Следующая ⇒