Проверка состояния забалансового учета

При аудите состояния забалансовых счетов перед аудитором стоит задача установить правильность и полноту отражения хозяйственных операций на счетах забалансового учета и влияние этих операций на результаты финансово-хозяйственной деятельности и финансовую (бухгалтерскую) отчетность предприятия.

Несмотря на то, что в бухгалтерском балансе имеется Справка о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах, но она не всегда полноценно заполняется. Следует иметь в виду, что в п. 46 аудиторского стандарта № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» приведен пример аудиторского заключения в части, содержащей мнение с оговоркой из-за разногласия относительно раскрытия информации. Одной из причин выдачи такого заключения названо то, что в бухгалтерской отчетности организации не раскрыта существенная информация об обеспечении обязательств и платежей и об арендованных основных средствах (т.е. учитываемых на забалансовых счетах). Поэтому важность проверки данных операций не вызывает сомнений.

Рассмотрим порядок аудиторской проверки операций на забалансовых счетах.

1. Проверка счета 001 «Арендованные основные средства»

Аудитору следует проверить организацию аналитического учета на данном счете (по арендодателям и по каждому объекту арендованных основных средств). При этом должны использоваться инвентарные номера арендодателя. Присвоенный инвентарному объекту номер может быть обозначен путем прикрепления металлического жетона, нанесен краской или иным способом. Аудитор должен иметь в виду, что в п. 14 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н) сказано, что «…на объект основных средств, полученный в аренду, для организации учета указанного объекта на забалансовом счете в бухгалтерской службе арендатора рекомендуется также открывать инвентарную карточку. Данный объект может учитываться арендатором по инвентарному номеру, присвоенному арендодателем».

Аудитор должен проверить наличие стоимости предмета договора аренды в соответствующем договоре, а также правильность отражения поступления предмета аренды на счетах бухгалтерского учета. При этом, согласно акта приемки-передачи, накладной либо какого-то другого документа, удостоверяющего факт передачи основных средств арендатору, в бухгалтерском учете делается запись: дебет счета 001 «Арендованные основные средства». При возврате арендодателю объекта аренды делается запись: кредит счета 001 «Арендованные основные средства».

В строке 911 баланса «В том числе по лизингу» аудиторам следует проверить отражение стоимости основных средств, полученных по договору лизинга. Это касается тех договоров лизинга, в которых имущество находится на балансе лизингодателя. Лизингополучатель отражает его на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» по стоимости договора лизинга.

2. Проверка счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» (строка 920 формы № 1)

На этом счете отражаются товарно-материальные ценности, которые не принадлежат фирме, но фактически находятся у нее. Это могут быть ценности, принятые по договору хранения; товары, которые компания отказывается приходовать в связи с их несоответствием условиям договора. Рассмотри особенности проверки в указанных случаях.

А) Ценности, принятые по договору хранения, в соответствии с которым организация выступает как хранитель.

Аудитору необходимо помнить, что согласно ст. 886 ГК РФ «по договору хранения одна сторона (хранитель) обязуется хранить вещь, переданную ей другой стороной (поклажедателем), и возвратить эту вещь в сохранности». Договор хранения должен быть заключен в письменной форме, причем простая письменная форма договора хранения считается соблюденной, если принятие вещи на хранение удостоверено хранителем выдачей поклажедателю сохранной расписки, квитанции, свидетельства или иного документа, подписанного хранителем, либо номерного жетона (номера), иного знака, удостоверяющего прием вещей на хранение. Вещь хранится в течение определенного договором срока или до момента востребования поклажедателем. Договор хранения не обязательно должен быть возмездным, он может быть и безвозмездным. Но в данном случае, в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг), причем оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен. А безвозмездное оказание услуг по хранению облагается НДС согласно гл. 21 НК РФ.

Далее следует установить правильность отражения на счетах бухгалтерского учета принятых ТМЦ. Важным моментом является проверка стоимости имущества отраженного на счете 002. Товарно-материальные ценности учитываются на счете 002 в ценах, предусмотренных в приемо-сдаточных актах или в счетах, платежных требованиях в стоимости, определяемой сторонами.

Б) Получены материалы или товары, право собственности на которые еще не перешло от продавца к покупателю

В данном случае проверяющему необходимо проверить правильность отражения на счете 002 согласованной сторонами стоимости переданных ценностей.

В) Получены материалы или товары, не удовлетворяющие условиям договора

В соответствии с п. 1 ст. 514 ГК РФ, «когда покупатель (получатель) в соответствии с законом, иными правовыми актами или договором поставки отказывается от переданного поставщиком товара, он обязан обеспечить сохранность этого товара (ответственное хранение) и незамедлительно уведомить поставщика». Аудитору необходимо проверить наличие составленного акта о приемке ТМЦ. Далее проверяется организация аналитического учета по счету 002, который ведется по организациям-владельцам, по видам, сортам и местам хранения. В случае проведения инвентаризации, обнаруженные ценности должны быть приняты к бухгалтерскому учету.

З. Проверка счета 003 «Материалы, принятые в переработку»

При проверке аудитор должен исходить из того, что на счете 003 отражается информация о наличии и движении сырья и материалов заказчика, принятых в переработку (давальческое сырье). Они учитываются на счете 003 по ценам, предусмотренным в договоре. При этом аналитический учет по счету 003 должен вестись по заказчикам, видам, сортам сырья и материалов и местам их нахождения.

Передача сырья производится на основании накладной (форма № М-15, утв. Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 № 71а), а оприходование на склад производится приходным ордером по форме № М-4. Поскольку эти же формы используются и для отражения имущества, поступившего с переходом права собственности, то на документах необходимо сделать запись, свидетельствующую о том, что это движение давальческого сырья.

Если стоимость перерабатываемых материалов обозначена в договоре, то в случае нанесения ущерба эта стоимость и будет мерой ответственности переработчика. Поэтому аудитору следует проверить отражение этой стоимости по дебету счета 003. После выполнения работ сторонами подписывается акт с обязательным обозначением в нем количества (и стоимости, если можно) использованных давальческих материалов. Остаток материалов должен быть возвращен давальцу по накладной.

4. Проверка счета 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные»

Согласно ст. 329 ГК РФ, исполнение обязательств может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием имущества должника, поручительством, банковской гарантией, задатком и другими способами, предусмотренными законом или договором. Из перечисленного перечня на забалансовых счетах могут быть учтены залог, поручительство, банковская гарантия, задаток.

Аудитору необходимо проверить правильность отражения на счете 008 информации о наличии и движении полученных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей, а также обеспечений, полученных под товары, переданные другим лицам. Причем если в гарантии не указана сумма, то для бухгалтерского учета она определяется исходя из условий договора. При проверке следует учитывать, что аудируемое лицо должно вести аналитический учет по каждому полученному обеспечению.

5. Проверка счета 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные»

При анализе операций по данному счету аудитору следует учитывать, что если в гарантии не указана сумма, то для бухгалтерского учета она определяется исходя из условий договора. Аудитору следует проконтролировать правильность ведения аналитического учета по данному счету (по каждому выданному обеспечению).

При этом следует учитывать, что отражение сумм на забалансовом счете 009 может произойти без совершения хозяйственных операций (например, выдача аваля по векселю за дочернюю фирму).

6. Проверка счета 010 «Износ основных средств»

До 2006 г. не начислялась амортизация по объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.), объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п.), а также продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста. По этим объектам производилось начисление износа в конце отчетного года с отражением на отдельном забалансовом счете.

Аудитору необходимо проверить наличие в бухгалтерском учете обособленных групп объектов:

- жилищный фонд, принятый к учету до 2006 г.;

- объекты внешнего благоустройства и другие аналогичные объекты, принятые к учету до 2006 г.;

- жилищный фонд, объекты внешнего благоустройства и другие аналогичные объекты, принятые к учету после 2006 г.

По объектам основных средств некоммерческих организаций амортизация не начисляется. По ним на забалансовом счете 010 производится обобщение информации о суммах износа, начисляемого линейным способом. Однако если до 2006 г. износ по объектам основных средств некоммерческих организаций начислялся раз в год, то теперь начисление износа производится ежемесячно в общеустановленном порядке.

Аудитором проверяется начисление износа по каждому объекту основных средств проводкой по дебету счета 010.

7. Проверка счета 011 «Основные средства, сданные в аренду»

При проверке аудитору следует проверить соответствие стоимости сданных в аренду основных средств, указанной в договоре финансовой аренды, и данных счета 011, организацию аналитического учета.

В процессе аудита учета забалансовых счетов могут быть выявлены следующие типичные ошибки:

· в организации не ведется учет на забалансовых счетах;

· несвоевременно осуществляется оприходованиеи списание объектов с забалансового учета;

· неправильная оценка средств, не принадлежащих организации, но находящихся в ее распоряжении

· частичное отсутствие первичных учетных документов, необходимых для отражения операция на забалансовых счетах;

· не ведется аналитический учет по объектам на забалансовых счетах.

Контрольные вопросы

1. Что является целью аудита забалансовых счетов?

2. Какими нормативными документами следует руководствоваться при проверке организации учета на забалансовых счетах?

3. Перечислите источники информации, используемые при аудите забалансовых счетов.

4. Перечислите основные методы, используемые при проведении проверки учета на забалансовых счетах.

5. Какие особенности учета на забалансовых счетах следует принимать во внимание при проведении проверки?

6. Перечислите, какие основные вопросы должны найти отражение при составлении программы аудита забалансовых счетов.

7. Дайте характеристику основным ошибкам, выявляемым при аудите забалансовых счетов.

Тестовые задания

1. Аудитор согласится с тем, что имущество, переданное в аренду, в течение всего срока действия договора аренды является собственностью:

1. арендодателя;

2. арендодателя или арендатора в зависимости от условий договора аренды;

3. арендатора.

Предыдущая 1 2 3 4 5 6 7 8910 11 12 Следующая