МСФО 32 «Финансовые инструменты: раскрытие информации в финансовой отчетности», МСФО 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»

МСФО 32 предъявляет требования к формированию балансовых финансовых инструментов, а также к сведениям, которые следует раскрывать в отношении как балансовых, так и забалансовых финансовых инструментов. Он применяется ко всем типам финансовых инструментов, как признанных, так и непризнанных.

Финансовым инструментом является договор, который приводит к появлению финансовых активов у одной компании и финансовых обязательств или долевого инструмента у другой компании.

Финансовым является такой актив, который представляет собой:

· денежные средства (включая депозиты в банке);

· договорное право требования денежных средств и другого финансового актива;

· договорное право обмена финансовых инструментов на потенциально выгодных условиях;

· долевой инструмент другой компании (например, инвестиции в акции).

Физические активы (такие как товарные запасы и патенты) не являются финансовыми, поскольку они не приводят к появлению права на получение денежных средств или других финансовых активов.

Финансовым обязательством является обязанность сторон по договору:

· поставить любой финансовый актив (производный финансовый инструмент) другой компании;

· обменять финансовые инструменты на потенциально невыгодных условиях.

Обязательства, налагаемые законодательными требованиями (например, налоги на прибыль), не являются ни финансовыми, ни договорными.

Долевым инструментом является договор, подтверждающий право на долю активов компании, остающихся после вычета всех ее обязательств. Обязательство по выпуску долевого инструмента не является финансовым, т. к. приводит к росту капитала и не может привести к убытку для компании. Эмитент финансового инструмента идентифицирует и сам инструмент, и его компонент как обязательство или капитал в соответствии с сутью договорного отношения при первоначальном признании инструмента.

Проценты, дивиденды, убытки и прибыли, имеющие отношение к финансовым обязательствам, отражаются в отчете о прибылях и убытках как расходы и доходы. Распределение доходов среди владельцев долевых инструментов вносится в дебет счета капитала.

Классификация финансового инструмента определяет следующий порядок учета статей:

· дивиденды на акции, рассматриваемые в качестве обязательств, идентифицируются как расходы аналогично процентам по облигациям, причем должны начисляться с течением времени;

· прибыли и убытки (надбавки или дисконты), связанные с погашением или рефинансированием инструментов, идентифицируемых в качестве обязательств, представляются в отчете о прибылях и убытках как расходы или доходы. Прибыли и убытки по инструментам, идентифицированным в качестве капитала эмитента, представляются в отчетности как изменение капитала.

Финансовый актив и финансовое обязательство взаимозачитываются, если есть: юридически закрепленное право осуществить зачет; намерение провести расчет на нетто-основе или же реализовать актив, одновременно погасив обязательство.

Сроки, условия и учетная политика, принимаемые для каждого класса финансовых активов, финансовых обязательств и долевых инструментов компании, должны раскрывать: информацию о стоимостных параметрах и характере финансовых инструментов, включая существенные условия, которые могут влиять на сумму, время и определенность будущих денежных потоков.

Риск процентной ставки для каждого класса финансовых активов и обязательств раскрывается следующим образом:

· предусмотренные договором даты пересмотра ставки процента или наступления платежа – в зависимости от того, какая дата раньше;

· действующие процентные ставки;

· другая информация в отношении подверженности процентному риску.

Кредитный риск для каждого класса финансовых активов раскрывается так:

· сумма, которая наиболее точно отражает максимальный кредитный риск, без учета справедливой стоимости залога;

· существенная концентрация кредитного риска;

· другая информация в отношении подверженности кредитному риску;

· справедливая стоимость для каждого класса финансовых активов и финансовых обязательств раскрывается как справедливая стоимость для инструментов, обращающихся на рынке:

· для имеющегося актива и выпускаемого обязательства указывается текущая цена спроса;

· для приобретаемого актива или имеющегося обязательства представляется текущая цена предложения;

· для инструментов, не обращающихся на рынке, полезно раскрыть диапазон сумм, в пределах которых может находиться величина справедливой стоимости.

Для финансовых активов, учтенных по стоимости, превышающей справедливую, раскрываются следующие сведения:

· балансовая стоимость и справедливая стоимость отдельных финансовых активов или соответствующих групп финансовых активов;

· причины для неснижения балансовой стоимости, включая свидетельства в поддержку того, что она будет возмещена.

Хеджирование предполагаемых будущих операций проводится, когда финансовый инструмент учитывается как инструмент хеджирования рисков, связанных с предполагаемыми будущими операциями. При этом необходимо представлять: описание предполагаемых операций, включая период времени, до которого их предполагается осуществить; описание инструментов хеджирования.

Следует отразить:

· сумму любых отложенных или непризнанных в отчетности прибылей или убытков;

· предполагаемое время признания их в качестве дохода или расхода.

МСФО 39 регулирует учет ценных бумаг, устанавливает требование отражения большинства из них по справедливой стоимости. При этом переоценка практически всех ценных бумаг является обязанностью, а не правом их держателей.

В соответствии с МСФО 39 финансовые активы классифицируются по четырем группам.

Группа 1: торговые инструменты.

Группа 2: кредиты, выданные без цели дальнейшей переуступки.

Группа 3: активы, находящиеся в портфеле до погашения (долговые ценные бумаги, приобретенные с целью инвестирования).

Группа 4: прочие активы для продажи (прочие активы, в том числе ценные бумаги, не отнесенные ни к одной из указанных выше групп).

Переоценка практически всех ценных бумаг является обязанностью, а не правом их держателей, и избежать ее весьма затруднительно.

МСФО 39 допускает отражение ценных бумаг по цене приобретения без дальнейшей переоценки лишь в исключительных случаях, а именно когда «справедливая» стоимость не может быть определена. При этом, как только возможность оценки «справедливой» стоимости возникает, должна начаться переоценка соответствующих ценных бумаг.

«Справедливая» стоимость определяется либо как рыночная стоимость ценных бумаг при наличии котировок, либо, если таковые отсутствуют, рассчитывается с помощью оценочных моделей.

Оценочные модели должны основываться на таких принципах, как дисконтирование предстоящих денежных потоков и сравнение с аналогичными ценными бумагами, имеющими рыночные котировки. Допускается также применение опционных моделей.

Когда объективное определение справедливой стоимости финансового актива сопряжено с существенными затруднениями, применяют оценку по сумме амортизационных затрат, которая предполагает оценку по себестоимости с выделением дисконта — разницы между ценой приобретения и стоимостью погашения.

В соответствии с МСФО 39 держатель ценных бумаг имеет право закрепить в своей учетной политике один из двух методов отражения в учете ценных бумаг (определение момента постановки на учет и снятия с учета ценных бумаг):

· по дате заключения сделки (trade date);

· по дате поставки (settlement date).

Такой выбор возможен в отношении сделок, которые заключаются в обычном порядке, соответствующем принятой на рынке практике (как правило, это означает небольшой разрыв между двумя указанными датами). Если же сделка заключается на условиях, отличающихся от обычных, т. е. разрыв между указанными датами существенный, то такая сделка рассматривается как срочная и отражается с момента возникновения соответствующего обязательства.

Снятие ценных бумаг с учета в соответствии с МСФО 39 допускается с того момента, когда держатель «утрачивает контроль» над финансовым инструментом.

В соответствии с МСФО 39 при первоначальном признании финансовое обязательство оценивается по фактической сумме поступающего возмещения.

Последующая оценка финансовых обязательств заключается в следующем:

· по амортизированным затратам оцениваются все финансовые обязательства;

· по справедливой стоимости — финансовые обязательства, предназначенные для торговли, и обязательства по производственным инструментам.

Выводы

1. Пользователям финансовой отчетности необходима информация, позволяющая выявить значение балансовых и забалансовых финансовых инструментов, для оценки финансового положения и деятельности компании, а также объемов, времени и определенности будущих денежных поступлений, относящихся к этим инструментам.

2. Под финансовым инструментом в МСФО 32 понимается договор, который приводит к появлению финансовых активов у одной компании и финансовых обязательств у другой. По МСФО 39 при первоначальном признании финансовый актив оценивается по фактическим затратам, финансовое обязательство — по сумме фактического возмещения. В качестве последующей оценки должна использоваться справедливая стоимость. Исключение составляют финансовые активы, по которым невозможно определить справедливую стоимость, ссуды и инвестиции, удерживаемые до погашения. Указанные финансовые активы оцениваются по амортизированным затратам.