ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Потребность в росте эффективности производства привела к осознанию необходимости использования учетной информации для целей принятия управленческих и производственных решений. Термин «управленческий учет» возник в 50-60-е годы 20 века, прежде всего в англоязычных странах. Окончательно профессиональная сфера сформировалась в 1972 году, когда Национальная ассоциация бухгалтеров (США) разработала и утвердила стандарт профессиональных экзаменов по управленческому учету – Certificate of Management Accounting. В Россию термин «управленческий учет» пришел в 90-х годах прошлого столетия в англо-американской традиции, поэтому англоязычные термины получили у нас столь широкое распространение.

Таблица 1

Определения управленческого учета

Автор	Определение
Американская ассоциация бухгалтеров	Процесс идентификации, накопления, анализа, подготовки, интеграции и передачи финансовой информации, используемой управленческим персоналом для планирования, оценки и контроля за производственной деятельностью и эффективностью использования ресурсов
Ч.Т.Хорнгрен, Дж.Фостер	Идентификация, измерение, сбор, систематизация, анализ, разложение, интерпретация и передача информации, необходимой для управления какими-либо объектами
К.Друри	Представление лицам в самой организации информации, на основе которой они принимают более обоснованные решения и повышают эффективность и производительность текущих операций
М.А.Вахрушина	Самостоятельное направление бухгалтерского учета организации, которое обеспечивает ее управленческий аппарат информацией, используемой для планирования, управления, контроля и оценки организации в целом, а также ее структурных подразделений
А.Д.Шеремет	Подсистема бухгалтерского учета, которая в рамках одной организации обеспечивает ее управленческий аппарат информацией, используемой для планирования, собственно управления и контроля за деятельностью организации. Этот процесс включает выявление, измерение, сбор, анализ, подготовку, интерпретацию, передачу и прием информации, необходимой управленческому аппарату для выполнения его функций.
О.Е.Николаева Т.В.Шишкова	Охватывает все виды учетной информации для внутреннего использования руководством на всех уровнях управления предприятием

Рис. 1. Формирование содержания управленческого учета

Целью управленческого учета является подготовка и предоставление менеджерам организации достоверной, полной и своевременной информации для принятия управленческих решений, направленных на достижение целей организации.

По характеру применения управленческий учет универсален.

Его можно внедрять на всех предприятиях и организациях, имеющих затраты и зависящие от них финансовые результаты деятельности.

Рис. 2. Временная направленность управленческого учета

Центр ответственности - структурное подразделение организации, во главе которого стоит менеджер, контролирующий показатель, определяемый для данного подразделения руководством.

Таблица 2

Виды центров ответственности*

Вид центра ответственности	Сфера ответственности руководителя центра	Пример подразделения
Центр затрат	Затраты подразделения	Производственные подразделения Управленческие службы
Центр дохода	Доходы, получаемые подразделением	Сбытовые подразделения
Центр прибыли	Затраты и доходы подразделения	Хозрасчетные структурные подразделения и дочерние предприятия
Центр инвестиций	Доходы, расходы, инвестиции	Крупные дочерние предприятия

*Среди подразделений можно выделить смешанные центры ответственности.

MРуководителю центра затрат не разрешено самостоятельно определять цены и объем производства.

MРуководитель центра ответственности не имеет полномочий изменять цены на продукцию с целью увеличения дохода, а также не несет ответственности за издержки производства.

MМенеджер центра прибыли не имеет полномочий рассматривать вопросы об увеличении объема продаж, если это связано с увеличением мощностей.

Таблица 3

КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ

Расходы – это уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов и /или возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала организации, за исключением уменьшения вкладов по решению учредителей (ПБУ 10/99 «Расходы организации»)

Издержки – это денежное выражение общей суммы ресурсов, используемых с определенной целью.

Затраты организации – это издержки, понесенные организацией в момент приобретения каких-либо материальных ценностей или услуг.

Учет затрат по функциям

(АВС-метод – Activity Based Costing)

Сфера применения: организации, выпускающие большой ассортимент продукции разными партиями.

Суть: затраты соотносятся с определенными видами активности (функциями), которые осуществляются в интересах производства и реализации того или иного вида продукции.

Этапы учета затрат

1.Разделение производственного процесса на составляющие функции.

2.Определние затрат по каждой функции.

Драйвер затрат – показатель, влияющий на увеличение затрат.

3.Определение носителя затрат по каждой функции.

4.Отнесение затрат на носители.

Затраты распределяются на основе того, как много та или иная функция/операция потребляет драйвера издержек.

Управление по отклонениям

Управление по отклонениям - выявление расхождений между плановыми и фактическими показателями, разработка и принятие на основе их анализа корректирующих мероприятий.

Последовательность действий при управлении по отклонениям:

1 шаг – сравнение фактически достигнутых и плановых (ожидаемых) показателей и исчисление величины их расхождения.

2 шаг – причины возникновения несовпадений плановых и фактических величин выявляются путем детализации отклонений на основе факторного анализа.

3 шаг – определение характера отклонений и установление причин их возникновения.

4 шаг – разработка и реализация мероприятий по результатам анализа.

Виды отклонений

Благоприятные	Неблагоприятные
Полученный результат деятельности оказался лучше ожидаемого или запланированного	Полученный результат деятельности оказался хуже ожидаемого или запланированного

Особый вид составляют отклонения планирования, которые определяются исходя из исходных и пересмотренных нормативов.

Учет по плановой себестоимости (стандарт-кост)

Главное отличие стандарт-костинга от учета по нормативной себестоимости заключается в том, что плановые (стандартные) затраты основаны не на прошлом опыте, а на прогнозе будущего. При этом используются технологическая документация, сведения о ценах поставщиков на будущие периоды, экспертные оценки и др.

На практике применяют два основных типа стандартов: идеальные (теоретические) и прогнозные (текущие).

Таблица 9

И системы «стандарт-кост»

Область сравнения	«Стандарт-кост»	Нормативный метод
Период лежащий в основе расчета затрат	Расчет затрат основан на прогнозе будущего	Затраты определяются на основе прошлого опыта
Учет отклонений от норм прямых расходов	Отклонения документируются и относятся на виновных лиц и финансовые результаты	Отклонения документируются и относятся на виновных лиц и на издержки производства
Учет отклонений от норм косвенных расходов	Косвенные расходы относятся на себестоимость в пределах норм, отклонения выявляются с учетом объема производства и относятся на финансовые результаты деятельности	Косвенные расходы относятся на себестоимость в сумме фактических производственных затрат, отклонения относятся на издержки производства
Степень регламентации	Не регламентирован, не имеет единой методики установления стандартов и ведения учетных регистров	Регламентирован, разработаны общие и отраслевые стандарты и нормы

Учет по плановой себестоимости сохраняет все положительные черты учета по нормативной себестоимости, но по сравнению с ним обладает дополнительным преимуществом: увеличение точности прогнозов и эффективности контроля. Недостаток метода - относительная сложность применения.

АНАЛИЗ БЕЗУБЫТОЧНОСТИ

Или иначе метод «затраты - объем выпуска - прибыль»

Рис. 7. График безубыточности

Точка безубыточности – такой объем реализации продукции, который позволит покрыть все расходы и выйти на нулевой уровень прибыли.

Q^*=FC / (p-z),

где Q^* - безубыточный объем производства в натуральном выражении;

FC – постоянные расходы;

p – цена единицы продукции;

z - удельные переменные издержки;

R=FC*p/(p-z),

где R – точка безубыточности в денежном выражении (выручка)

Порог безопасности – показывает, на сколько может сократиться выпуск продукции, прежде чем предприятие начнет нести убытки.

Рбез=(Q-Q^*)/Q [%]

Очевидно, что при каждом конкретном объеме выпуска свой порог безопасности.

П = Вр – З = q* p - q*∙ vc – FC,

где П – прибыль, ден. ед.;

Вр – выручка, ден. ед.;

З – затраты, ден. ед.;

q – объем производства продукции, нат. ед.;

р – цена единицы продукции, ден. ед.;

vc – удельные переменные издержки, ден. ед.;

FC – постоянные затраты, ден. ед.

Маржа валовая:

М_в = Вр – VC = q (p – vc),

где М_В – маржа валовая, ден. ед.;

VC – переменные затраты, ден. ед.

Коэффициент валовой маржи (норма маржинальной прибыли)

К_Мв = ,

где К_Мв – коэффициент валовой маржи, доли ед.;

Порог рентабельности (точка безубыточности):

П_Re = , [ден. ед.]

П_Re = , [абс. ед.]

где П_Re – порог рентабельности;

М_у = p – vc,

где М_у – удельная маржа, ден. ед.

Запас финансовой прочности:

ЗФП = ,

где ЗФП – запас финансовой прочности, %.

ТРАНСФЕРТНОЕ ЦЕНООБРАЗОВАНИЕ

Трансфертная цена – это внутренняя цена, применяемая в организации, по которой один центр ответственности (сегмент) передает свою продукцию или услугу другому центру ответственности (сегменту).

Трансфертное ценообразование – процесс установления внутренних расчетных цен между сегментами одной организации.

Трансфертные цен предполагают четкое фиксирование факта приемки-передачи между центрами ответственности изделия или услуги.

.!	Оптимальной считается трансфертная цена, которая обеспечивает организации максимально возможный маржинальный доход

ТЕМА

Требования к управленческой отчетности

Управленческая отчетность требует индивидуального подхода к ее организации на конкретном предприятии. Однако можно выделить общие положения по постановке управленческой отчетности:

ü отчеты должны быть адресными и конкретными, т.е. внутренняя отчетность должна попасть к ответственному руководителю и другим заинтересованным пользователями при условии соблюдения конфиденциальности, установленной в организации;

ü оперативность и своевременность представления данных, т.е. управленческая отчетность должная представляться к сроку, когда она является необходимой для принятия решений;

ü удобство отражения и достаточность информации;

ü относительное постоянство форма отчетности;

ü соответствие принципу управления по отклонениям, т.е. управленческая отчетность должна содержать информацию об отклонениях фактических показателей от плановых;

ü экономичность системы управленческой отчетности, т.е. затраты на подготовку управленческой отчетности не должны превышать экономического эффекта от ее использования;

ü объективность и точность, т.е. внутренние отчеты не должны содержать субъективного мнения и предвзятых оценок, степень погрешности в отчетах не должна мешать принятию обоснованных решений;

ü сопоставимость отчетности заключается в возможности использовать отчетную информацию для работы разных центров ответственности. Отчетность должна быть сопоставима с планами и сметами;

ü и главное, целесообразность, т.е. информация, обобщаемая во внутренних отчетах, должна отвечать цели, ради которой она была подготовлена.

Специальные требования к управленческой отчетности

Требование	Содержание
Гибкая, но единообразная структура	обеспечивается тем, что на самом первичном уровне регистрации накапливается необходимый объем данных, которые затем могут отбираться и группироваться по различным учетным признакам.
Понятность и обозримость информации	Предполагает, что каждая отчетная форма должна содержать информацию, необходимую конкретному руководителю для принятия верного управленческого решения
Оптимальная частота представления	Зависит от факторов, определяющих использование отчетов в управлении. Периодичность представления внутренней отчетности колеблется в значительных пределах. Внутренние отчеты могут быть ежегодными, ежеквартальными, ежемесячными, еженедельными, ежедневными или представляются по мере возникновения отклонений.
Пригодность для анализа и оперативного контроля	Существенное значение при этом имеют доступная форма внутреннего отчета, расположение и подача соответствующей информации.

Классификация форм внутренней отчетности

Признак	Формы отчетности
Сроки предоставления и периодичность управленческой отчетности	Краткосрочной считается отчетность, которая предоставляется за наиболее короткие промежутки времени, ежедневная и еженедельная. Содержит информацию, которая наиболее актуальна для организации и отражает важных и динамических стороны ее деятельности. Основными пользователями такой отчетности являются менеджеры среднего звена или линейные руководители. Потребителями такой отчетности являются менеджеры более высокого уровня: руководство организации, менеджеры высшего звена.
Среднесрочная управленческая отчетность составляется с периодичностью от 1 раза в неделю до 1 раза в месяц. Составляется для целей установления связи с финансовой отчетностью, чтобы показать изменения и взаимосвязи между управленческими показателями и между управленческими показателями и отчетными данными.
Содержание информации	Комплексные итоговые отчеты представляются обычно за месяц (квартал, шесть месяцев и т.д.) и содержат информацию о выполнении планов и использовании ресурсов за данный период времени. Данные отчеты представляются регулярно и отражают доходы и расходы по центрам ответственности, исполнение сметы издержек, рентабельность, движение денежных средств и иные показатели для общей оценки и контроля.
Тематические отчеты по ключевым показателям формируются по мере возникновения отклонений по наиболее важным для успешного функционирования показателям (объем продаж, потери от брака, недопоставки по заказам, график производства продукции), не входящим в оценочные плановые показатели, подконтрольные центру ответственности.
Аналитические отчеты составляются только по запросам управляющих и содержат информацию, которая раскрывает причины и следствия результатов по отдельным аспектам деятельности. Например, причины, влияющие на перерасходы ресурсов, уровень продаж по секторам рынка, всесторонняя оценка причин изменения рентабельности, анализ рынка и использования производственной мощности, факторы риска деятельности в определенных направлениях и т.п.
Уровень управления	Оперативные отчетыпредставляются на нижнем уровне управления в центрах ответственности. Они содержат подробную информацию для принятия текущих решений. Составляются еженедельно и ежемесячно.
Текущие отчеты содержат информацию для среднего уровня управления в центрах прибыли, центрах инвестиций, составляются с периодичностью от 1 раза в месяц либо в квартал.
Сводные отчеты предназначены для высшего управленческого персонала организации, принимающего стратегические решения и осуществляющего общий контроль деятельности и контроль управленческого персонала. Периодичность составления сводных отчетов колеблется от ежемесячных до ежегодных отчетов.
Объем информации	Сводки, итоговые отчеты, общие (сводные) отчеты