Особенности налогообложения доходов от долевого участия в организации и процентов по ценным бумагам.

⇐ ПредыдущаяСтр 7 из 27Следующая ⇒

Цель параграфа: сформировать представление о порядке налогообложения доходов физических лиц, полученных в виде дивидендов и процентов по ценным бумагам; научить рассчитывать налоговую базу по доходам в виде дивидендов и процентов, полученным от российских и иностранных эмитентов; по государственным и муниципальным ценным бумагам.

Наиболее значимые вопросы: принципы и критерии дифференциации налогообложения доходов от долевого участия и процентов по ценным бумагам, выплачиваемым физическим лицам; специфика налогообложения при налогообложении дивидендов российскими и иностранными организациями.

Особенности налогообложения доходов от долевого участия в организации.

Основной формой доходов, получаемых физическим лицом от долевого участия в организации, являются дивиденды. Дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале (п.1 ст.43 НК РФ). Данное определение содержит два критерия для классификации выплат в качестве дивидендов:

1) распределению подлежит только прибыль, остающаяся после уплаты налога на прибыль организации;

2) необходимость соблюдения принципа пропорциональности при распределении дивидендов.

Исходя из этого выплаты, которые делаются в пользу только акционеров – сотрудников организации, признаваться дивидендами в налоговых целях не будут. Вместе с тем дивидендами признаются проценты, выплачиваемые по привилегированным акциям.

В российском законодательстве по налогам и сборам дается еще и перечень доходов, которые дивидендами не являются (п.2 ст.43 НК РФ):

· выплаты при ликвидации организации акционеру (участнику) этой организации в денежной или натуральной форме, не превышающие взноса этого акционера (участника) в уставной (складочный) капитал организации;

· выплаты акционерам (участникам) организации в виде передачи акции этой же организации в собственность;

· выплаты некоммерческой организации на осуществление ее основной уставной деятельности (не связанной с предпринимательской деятельностью), произведенные хозяйственными обществами, уставной капитал которых состоит полностью из вкладов этой некоммерческой организации.

Порядок исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц по причитающимся им дивидендам зависит от того, является ли источник выплаты:

- российским юридическим лицом;

- иностранной организацией.

Доходы от долевого участия в деятельности российских организаций, полученные физическими лицами в форме дивидендов, подлежат налогообложению по ставке 9%. Обязанность по исчислению и уплате налога в бюджет возложена на налогового агента (организацию-эмитента, являющуюся источником дохода), осуществляющего выплату дивидендов. Налоговая база определяется налоговым агентом как разница между общей суммой дивидендов, подлежащей распределению налоговым агентом в пользу всех получателей и суммой дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущие отчетном (налоговом) периоде. Однако вычету не подлежат дивиденды, полученные от российской организации и подлежащие обложению по ставке 0% по российскому законодательству (пп.1 п.3 ст.284).

У налогового агента не возникает обязанности по уплате налога, если полученная разница отрицательна. Положительная разница облагается налогом на доходы физических лиц. Физические лица получают дивиденды как чистый доход, т.е. за вычетом налога.

Н = К х Сн х (Z1– Z2), где

Н – сумма налога на доходы физических лиц, подлежащая взносу в бюджет;

К – отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу налогоплательщика-получателя дивидендов, к общей сумме дивидендов, подлежащих распределению налоговым агентом;

Сн – налоговая ставка, установленная в отношении физических лиц-налогоплательщиков.

Z1– общая сумма дивидендов к распределению налоговым агентом;

Z2 – сумма дивидендов, полученная налоговым агентом от других организаций-источников выплаты доходов от долевого участия (без учета дивидендов, облагаемых по налоговой ставке в 0%).

В случае получения дохода в форме дивидендов от иностранного эмитента, физические лица самостоятельно исчисляют и уплачивают в бюджет налог на доходы. Объектом налогообложения и налоговой базой является сумма фактически полученных от иностранного эмитента доходов в форме дивидендов, налоговая ставка – 9%.

Если при выплате дивидендов иностранным эмитентом был удержан налог на доходы физических лиц в соответствии с законодательством страны происхождения доходов, то эта сумма может подлежит подлежать зачету относительно обязательств по уплате налога в бюджет РФ. Для этого необходимо наличие договора об избежании двойного налогообложения между Россией и соответствующей страной. Если иностранным эмитентом был удержан налог в сумме, превышающей обязательства перед российским бюджетом, то величина переплаты не подлежит возврату или зачету против иных налоговых обязательств физического лица в России.

Особенности налогообложения процентов по ценным бумагам

Процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам (п.3 ст.43 НК РФ).

Для целей налогообложения различают проценты, полученные по долговым корпоративным ценным бумагам и государственным ценным бумагам. При этом проценты независимо от категории ценных бумаг при обложении НДФЛ физических лиц- резидентов различают по источнику выплаты:

- российская организация;

- иностранная организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства в РФ;

- иностранная организация в связи с ее деятельностью за пределами РФ.

Во всех трех случаях по российскому законодательству по налогам и сборам получаемые проценты облагаются на общих основания по налоговой ставке – 13%.

По двум первым случаям обязанность по исчислению и уплате налога в бюджет возложена на налогового агента, осуществляющего выплату процентов. Налоговыми агентами признаются эмитенты долговых ценных бумаг – российские организации и иностранные организации, осуществляющие деятельность в РФ через постоянные представительства (п.1 ст.226 НК РФ). В случае, когда налог на доходы физических лиц по каким-либо причинам не был удержан источником выплаты дохода, налогоплательщики самостоятельно исчисляют суммы налога, подавая декларацию по месту жительства в Российской Федерации.

В третьем случае, получая проценты от иностранной организации, физические лица становятся субъектами не только российского налогового законодательства, но и иностранных государств. В результате применяются те же правила, что и при налогообложении дивидендов (кроме налоговой ставки).

Проценты по государственным казначейским обязательствам, облигациям и другим государственным ценным бумагам бывшего СССР, государств-участников Союзного государства и субъектов Российской Федерации, а также по облигациям и ценным бумагам, выпущенным по решению представительных органов местного самоуправления, не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц п. 25 ст.217 НК РФ. Учитывая, что в соответствии с положениями Налогового кодекса РФ (п.3 ст.43 НК РФ) в качестве процентов признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида, что не подлежат налогообложению также и доходы в виде дисконта по государственным и муниципальным облигациям, условиями эмиссии которых не установлена процентная ставка.

Следует отметить, что если в главе 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций» изложено правило для расчета процентного дохода по государственным и муниципальным бескупонным облигациям, то в главе 23 НК РФ «Налог на доходы физических лиц» аналогичное правило отсутствует. Однако учитывая универсальность воли законодателя, можно сделать вывод о том, что не подлежит обложению налогом на доходы физических лиц процентный доход, объявленный при размещении государственных или муниципальных ценных бумаг, по которым не установлена процентная ставка и который исчисляется исходя из разницы между номиналом и средневзвешенной ценой размещения. Вместе с тем разница между ценой реализации (погашения) и ценой приобретения за вычетом накопленного купонного дохода облагается налогом на доходы физических лиц по ставке 13%.

Пример: Физическое лицо 1 апреля приобретает государственные бескупонные облигации номинальной стоимостью 100 руб. по 83 руб. (облигации были размещены 1 февраля по средневзвешенной цене 76 руб., срок обращения облигаций – 1 год). Облигации были реализованы через 3 месяца по 96 руб.

Прибыль от реализации облигаций составляет 13 руб., которые включают в себя накопленный дисконтный доход. НДД исчисляется исходя из средневзвешенной цены размещения облигаций и срока их обращения, установленного эмитентом. НДД1 на момент приобретения составляет (100 – 76) ´ 2/ 12 = 4 руб. НДД 2 на дату реализации составляет (100 – 76) ´ 5/ 12 = 10 руб. Дисконтный доход, накопленный за время владения облигациями составляет НДД2 – НДД1 = 6, которые не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц. Курсовая разница без дисконтного дохода составляет 13 – 6 = 7 руб. и облагается налогом на доходы по ставке 13%.

Пример: физическое лицо 1 апреля приобретает корпоративные облигации номинальной стоимостью 100 руб. по 83 руб. (облигации были размещены 1 февраля по 76 руб., срок обращения облигаций – 1 год, условиями эмиссии не предусмотрено начисление процентов). Облигации были реализованы через 3 месяца по 96 руб.

В целях исчисления НДФЛ по корпоративным ценным бумагам, условиями эмиссии которых не предусмотрена выплата процентного дохода, налоговая база определяется как разница между ценой реализации (погашения) и затратами на приобретение либо имущественным налоговым вычетом, если имеются основания на его использование. Финансовый результат от реализации облигаций составляет 13 руб., который подлежит обложению на общих основаниях по базовой ставке 13%.

Доходы в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007г., а также доходы учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 01.01.2007г., облагаются по налоговой ставке в размере 9%. После указанной даты применяется обычная ставка по налогообложению процентных доходов по долговым обязательствам, т.е. 13%.

В целях исчисления налога на доходы физических лиц датой фактического получения дохода при получении доходов в денежной форме признается день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц (п.1 ст.223 НК РФ).

Основные нормативные акты:

1. Налоговый кодекс РФ, часть вторая, статьи 214 214.1.

2. Письмо МНС РФ от 22 июня 2004 г. N 04-2-07/302 «Об уплате налога на доходы физических лиц»

3. Письмо МНС РФ от14 августа 2002 г. N 04-1-09/888-АА417 «О налогообложении доходов физических лиц»

4. Письмо МНС РФ от 4 сентября 2003 г. N СА-6-04/942@ « О налогообложении дивидендов»

Вопросы для самоконтроля:

1. Порядок формирования налоговой базы при получении доходов в форме дивидендов от российских эмитентов.

2. Налоговые ставки, по которым осуществляется налогообложение доходов в форме дивидендов от российских эмитентов.

3. Порядок формирования налоговой базы при получении доходов в форме дивидендов от иностранных эмитентов.

4. Налоговые ставки, по которым осуществляется налогообложение доходов в форме дивидендов от иностранных эмитентов.

5. Порядок формирования налоговой базы и налоговые ставки при получении процентных доходов от российских эмитентов.

6. Порядок формирования налоговой базы и налоговые ставки при получении процентных доходов от иностранных эмитентов.

7. Особенности налогообложения процентных доходов по государственным и муниципальным ценным бумагам.

8. Дата признания процентных доходов и доходов в форме дивидендов.

⇐ Предыдущая 2 3 4 5 678 9 10 11 Следующая ⇒